Статья 57 3 страница

Производство по делу в части проверки конституционности положения Закона Кировской области, определяющего размер ставки налога с продаж, прекращено, поскольку проверка соответствия закона субъекта РФ федеральному закону не входит в компетенцию Конституционного Суда. Обращено внимание федерального законодателя на то, что употребленная в Законе РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» формулировка «ставка налога с продаж устанавливается в размере до 5 процентов» некорректна, поскольку допускает различное понимание (как включая 5%, но не более, так и менее 5%) и требует уточнения путем внесения изменения в данный Закон.

Дела заявителей в части, касающейся привлечения их к ответственности за налоговые правонарушения, подлежат пересмотру соответствующими правоприменительными органами с учетом смысла примененных норм, выявленного в настоящем Постановлении.

Мотивы решения. Конституционный Суд подтвердил высказанную ранее правовую позицию, согласно которой применительно к налогам субъектов РФ «законно установленными» могут считаться только налоги, вводимые законодательными органами субъектов РФ в соответствии с общими принципами налогообложения и сборов, определенными федеральным законом (см.: Постановление от 21 марта 1997 года № 5-П). В соответствии с федеральным законодательством перечень региональных налогов и их существенные элементы, а также круг налогоплательщиков должны регулироваться федеральным законом. Принятие такого федерального закона о региональном налоге порождает право субъекта РФ своим законом установить и ввести в действие данный налог при условии, что региональное регулирование не увеличивает налоговое бремя и не ухудшает положение налогоплательщиков по сравнению с федеральным законом. Поэтому само по себе дополнение перечня региональных налогов, содержащегося в Законе РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», налогом с продаж не противоречит Конституции.

Устанавливая новый налог, законодатель должен был обеспечить определенность норм закона о налоге и его соответствие общим принципам налогообложения (см.: Постановление от 8 октября 1997 года № 13-П). В данном случае этого сделано не было. В частности, нормы, посвященные объекту налогообложения и кругу плательщиков налога, являются неопределенными.

Кроме того, согласно правовой позиции Конституционного Суда, недопустимо введение региональных налогов, которые позволяют формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на плательщиков других регионов (см.: Постановление от 21 марта 1997 года № 5-П). Поскольку рассматриваемый Закон РФ, предоставив субъектам РФ право ввести налог с продаж, не решил вопрос о налоговой юрисдикции регионов, не исключено неоднократное обложение операций либо - в случае регламентации налоговой юрисдикции регионов законами самих субъектов РФ - нарушение прав и интересов других субъектов РФ.

Неопределенность положений Закона РФ нашла свое отражение в рассматриваемых законах субъектов. В результате неопределенности и противоречивого толкования положений Закона РФ этими региональными законами произвольно расширяются обязанности налогоплательщиков, что является нарушением общих принципов налогообложения и сборов.

Относительно Закона Кировской области отмечено, что, по смыслу статьи 57 Конституции, требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию акта о налогах и сборах, но и к порядку введения его в действие. Указанное конституционное положение требует от органов государственной власти и местного самоуправления определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования (в соответствии с Налоговым кодексом - не менее одного месяца).

Особое мнение по данному делу представил судья А. Л. Кононов.

(14) Постановление от 20 февраля 2001 года № 3-П по делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона «О налоге на добавленную стоимость»

(Собрание законодательства Российской Федерации. 2001. № 10. Ст. 996)

Правовые категории в Постановлении: конституционная обязанность платить налоги; природа налога на добавленную стоимость; способы исполнения возмездного договора; определенность правовых норм.

Заявитель: закрытое акционерное общество «Востокнефтересурс» (в порядке части 4 статьи 125 Конституции РФ).

Предмет рассмотрения: положение оспоренного Федерального закона, в соответствии с которым сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей, и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам.

Позиция заявителя: указанное положение, по смыслу, придаваемому ему правоприменительной практикой, при определении подлежащей уплате в бюджет суммы налога на добавленную стоимость препятствует исключению из расчета сумм налога, уплаченных поставщикам при неденежных формах расчета, что ведет к неравному налогообложению лиц, находящихся в равном экономическом положении, нарушает равенство перед законом и судом, свободу экономической деятельности, право собственности.

Итоговый вывод решения: рассматриваемое положение не противоречит Конституции РФ, поскольку оно не означает, что фактически уплаченные поставщикам суммы налога должны пониматься только как уплата непосредственно в виде денежной суммы.

Мотивы решения. Из конституционных норм (статья 57, пункт «з» статьи 71, часть 3 статьи 75, часть 1 статьи 76) следует, что федеральный законодатель при установлении федеральных налогов определяет их систему, а также все существенные элементы налогового обязательства. В противном случае, согласно ранее сформулированной правовой позиции Конституционного Суда, налог нельзя считать законно установленным (см.: Постановления от 18 февраля 1997 года № 3-П; от 11 ноября 1997 года № 16-П).

Также Конституционный Суд указал ранее, что налоговые нормы должны быть четкими и понятными, поскольку расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым к нарушению конституционного принципа равенства. Предусмотренный в дефектных с точки зрения требований юридической техники нормах налог не может считаться законно установленным (см.: Постановления от 8 октября 1997 года № 13-П; от 11 ноября 1997 года № 16-П; от 28 марта 2000 года № 5-П).

Выявление действительного конституционно-правового смысла рассматриваемого положения требует учета его взаимосвязи с другими предписаниями Федерального закона «О налоге на добавленную стоимость». Анализ взаимосвязанных положений этого Закона, определяющих природу данного налога, позволяет сделать вывод о том, что исчисление подлежащей уплате в бюджет суммы налога не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленными какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Правоприменительная практика свидетельствует о том, что Государственная налоговая служба РФ исходила из такого же понимания рассматриваемого положения и не толковала его ограничительно (как оплату поставленных товаров только денежными средствами).

Поскольку оспариваемое положение не препятствует использованию всех законных гражданско-правовых способов реализации товаров (в частности, посредством прекращения обязательства зачетом) и обусловленных этими способами форм фактической уплаты поставщикам сумм налога (денежными средствами или в результате взаимозачета) и предполагает, что при использовании зачета встречных требований в бюджет должны вноситься такие же суммы налога, как и при использовании денежных средств, то оно не нарушает конституционную обязанность каждого платить законно установленные налоги и конституционные права налогоплательщиков.

(15) Постановление от 27 мая 2003 года № 9-П по делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации

(Собрание законодательства Российской Федерации. 2003. № 24. Ст. 4231)

Правовые категории в Постановлении: обязанность платить законно установленные налоги и сборы; уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации; определенность содержащихся в законе понятий; равенство перед законом и судом.

Заявители: ряд граждан (в порядке части 4 статьи 125 Конституции РФ).

Предмет рассмотрения: положение статьи 199 УК РФ (в ред. Федерального закона от 25 июня 1998 года «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации), устанавливающее уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации.

Позиция заявителя: оспоренное положение, предусматривающее уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов не только путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах и расходах, но и «иным способом», в силу неопределенности допускает произвольное истолкование, а следовательно, нарушает конституционные принципы правового государства и равенства всех перед законом и судом.

Итоговый вывод решения: положение статьи 199 УК РФ не противоречит Конституции РФ постольку, поскольку оно - по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующих правовых норм - предусматривает уголовную ответственность лишь за такие деяния, которые совершаются умышленно и направлены непосредственно на избежание уплаты законно установленного налога в нарушение закрепленных в налоговом законодательстве правил. Конституционно-правовой смысл данного положения является общеобязательным и исключает любое иное его истолкование в правоприменительной практике.

Мотивы решения. Налоги могут считаться законно установленными лишь при условии, что в законе четко определены объекты налогообложения, налогооблагаемая база, суммы налоговых платежей, категории налогоплательщиков и иные существенные элементы налоговых обязательств. Только при соблюдении этого условия на налогоплательщика может быть возложена закрепленная статьей 57 Конституции РФ обязанность и, следовательно, ответственность за ее неисполнение.

В случаях, когда законом предусматриваются те или иные льготы, освобождающие от уплаты налогов или позволяющие снизить сумму налоговых платежей, применительно к соответствующим категориям налогоплательщиков обязанность платить законно установленные налоги предполагает необходимость их уплаты лишь в той части, на которую льготы не распространяются, и именно в этой части на таких налогоплательщиков возлагается ответственность на неуплату законно установленных налогов.

Недопустимо установление ответственности за такие деяния налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно оптимального вида платежа.

То обстоятельство, что в диспозиции статьи 199 УК РФ использован термин «уклонение», указывающий на определенную цель совершаемого деяния - избежать уплаты законно установленных налогов, свидетельствует о том, что состав этого преступления предполагает наличие в действиях виновного лица именно умысла (часть вторая статьи 25 УК РФ), который в данном случае направлен непосредственно на уклонение от уплаты налога.

Применительно к преступлению, предусмотренному статьей 199 УК РФ, составообразующим может признаваться только такое деяние, которое совершается с умыслом и направлено на избежание уплаты налога в нарушение установленных налоговым законодательством правил. Это обязывает органы, осуществляющие уголовное преследование, не только установить в ходе расследования и судебного рассмотрения конкретного уголовного дела сам факт неуплаты налога, но и доказать противозаконность соответствующих действий (бездействия) налогоплательщика и наличие умысла на уклонение от уплаты налога (пункт 1 части первой статьи 73 УПК РФ), а также и обстоятельства, наличие которых исключает привлечение к ответственности. Отсутствие в статье 199 УК РФ перечня конкретных способов уклонения от уплаты законно установленных налогов не дает правоприменителю оснований для произвольного при- влечения к уголовной ответственности за неуплату налога, в том числе в случаях, когда налогоплательщик использует не противоречащие закону механизмы уменьшения налоговых платежей или допускает не- уплату налога по неосторожности.

(16) Постановление от 19 июня 2003 года № 11-П по делу о проверке конституционности положений федерального законодательства и законодательства субъектов Российской Федерации, регулирующего налогообложение субъектов малого предпринимательства - индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности

(Собрание законодательства Российской Федерации. 2003. № 26. Ст. 2695)

Правовые категории в Постановлении: режим налогообложения; принцип равенства налогообложения; поддержка предпринимательской деятельности; стабильность условий хозяйствования.

Заявители: группа граждан - индивидуальных предпринимателей (в порядке части 4 статьи 125 Конституции РФ).

Предмет рассмотрения: положение пункта 3 статьи 1 Федерального закона 1995 года «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства», согласно которому применение такой системы индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленного законодательством подоходного налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью (и воспроизводящие это положение нормы аналогичных законов Ставропольского края и Кировской области), во взаимосвязи со статьей 143 и пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса, обязывающими индивидуальных предпринимателей уплачивать налог на добавленную стоимость, а также со статьей 1 и пунктом 2 статьи 4 Закона города Москвы «О налоге с продаж», обязывающими их уплачивать налог с продаж. Была проверена также конституционность абзаца второго части первой статьи 9 Федерального закона «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации», в соответствии с которым в случае, если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Позиция заявителей: по смыслу, приданному норме пункта 3 статьи 1 Федерального закона 1995 года «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» последующим правовым регулированием и сложившейся на его основе правоприменительной практикой, на индивидуальных предпринимателей, перешедших на упрощенную систему налогообложения, возлагается не вытекающая из нее дополнительная обязанность по уплате, помимо стоимости патента, ряда других налогов; тем самым для них были созданы менее благоприятные условия деятельности по сравнению с организациями.

Итоговый вывод решения: пункт 3 статьи 1 Федерального закона «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» (а также воспроизводящие эту норму положения Законов Ставропольского края и Кировской области) не соответствует статьям 19 (часть 1 и 2) и 57 Конституции РФ, поскольку данная норма - по смыслу, придаваемому ей последующим правовым регулированием и сложившейся на его основе правоприменительной практикой, - не освобождает индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, от уплаты НДС и налога с продаж.

Производство по делу в части, касающейся проверки конституционности абзаца второго части первой статьи 9 Федерального закона «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» во взаимосвязи с абзацем третьим статьи 143 и пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса, а также во взаимосвязи со статьей 1 и пунктом 2 статьи 4 Закона города Москвы «О налоге с продаж», прекращено, поскольку по этому вопросу в ранее принятых решениях Конституционного Суда сформулированы сохраняющие свою силу правовые позиции.

Дела граждан-заявителей подлежат пересмотру компетентными органами в установленном порядке, если для этого нет других препятствий.

Положения нормативных актов, воспроизводящие или содержащие такие же положения, какие настоящим Постановлением признаны не соответствующими Конституции РФ, должны быть приведены в соответствие с Конституцией РФ.

Мотивы решения. В целях поддержки субъектов малого предпринимательства (к которым Федеральным законом «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» отнесены индивидуальные предприниматели и коммерческие организации, отвечающие установленным требованиям) Федеральным законом «Об упрощенной системе налогообложения…» предусмотрена (1) для организаций замена уплаты совокупности установленных законодательством РФ налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период; (2) для индивидуальных предпринимателей замена уплаты установленного законодательством подоходного налога на доход, полученный от осуществления предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью (пункт 1 статьи 3 Федерального закона). И единый налог для организаций, и платеж стоимости патента для индивидуальных предпринимателей были призваны заменить налоги, действующие в рамках общей системы налогообложения. Поэтому изначально норма пункта 1 статьи 3 Федерального закона «Об упрощенной системе налогообложения…» не противоречила Конституции, однако последующее правовое регулирование привело к тому, что уплата индивидуальными предпринимателями стоимости патента в виде фиксированного платежа не означала освобождения от уплаты помимо подоходного налога на доход иных вновь установленных налогов (налог на добавленную стоимость, налог с продаж), в то время как субъекты малого предпринимательства - организации были освобождены от этих налогов. Ранее Конституционным Судом уже была сформулирована правовая позиция, согласно которой не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности и иных носящих дискриминационный характер оснований (см .: Постановления от 21 марта 1997 года № 5-П; от 30 января 2001 года № 2).

Что касается нормы абзаца второго части первой статьи 9 Федерального закона «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации», то закрепленная в ней гарантия стабильности налогового режима распространяется на индивидуальных предпринимателей - субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения. В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда требование законно установленного налога и сбора означает в том числе, что законодатель должен определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования (см.: Постановление от 30 января 2001 года № 2-П). Поэтому, установив период, до истечения которого на индивидуальных предпринимателей не распространяются изменения налогового законодательства, законодатель в дальнейшем не вправе произвольно отказаться от предоставленной юридической гарантии.

(17) Постановление от 14 июля 2003 года № 12-П по делу о проверке конституционности положений статьи 4, пункта 1 статьи 164, пунктов 1 и 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации и статьи 10 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость»

(Собрание законодательства Российской Федерации. 2003. № 30. Ст. 3100)

Правовые категории в Постановлении: принцип верховенства законов; право на судебную защиту; НДС; реализация прав налогоплательщиков; компетенция федерального законодателя.

Заявители: ООО «Папирус», ОАО «Дальневосточное морское пароходство», ООО «Коммерческая компания “Балис”», Арбитражный суд Липецкой области (в порядке части 4 статьи 125 Конституции РФ).

Предмет рассмотрения: взаимосвязанные положения оспоренных статей 164 и 165 Налогового кодекса РФ, согласно которым условием подтверждения права налогоплательщика на применение налоговой ставки 0% по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты является представление им в налоговые органы документов согласно перечню (грузовая таможенная декларация, копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов, копия коносамента на перевозку товара).

Позиция заявителей: указанные положения противоречат Конституции РФ, поскольку исключают возможность представления в налоговые органы иных, помимо указанного в перечне коносамента, документов, подтверждающих фактический вывоз товара за пределы таможенной территории РФ, в том числе документов, использование которых вместо коносаментов предусматривается нормами международных конвенций, ратифицированных Россией.

Итоговый вывод решения: оспариваемые нормы не противоречат Конституции РФ, поскольку избранный законодателем вариант детального урегулирования порядка реализации права налогоплательщиков на применение ставки 0% по налогу на добавленную стоимость продиктован необходимостью создания законодательной основы для деятельности налоговых органов и не ущемляет прав налогоплательщиков.

Норма абзаца 4 подпункта 4 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса не противоречит Конституции РФ, поскольку, по своему смыслу, она не исключает возможность подтверждения вывоза за пределы территории РФ судами через морские порты товаров путем представления в налоговые органы наряду с другими обязательными документами вместо коносамента иных документов, содержащих такую же информацию.

Конституционно-правовой смысл данного положения, выявленный в настоящем Постановлении, является общеобязательным и исключает любое иное его истолкование в правоприменительной практике.

Мотивы решения. Поскольку, согласно Конституции, налоговые органы должны быть связаны законом, законодатель детально урегулировал порядок реализации налогоплательщиками права на применение ставки 0% по НДС, установив, в частности, необходимость представления в таких случаях в налоговые органы документов, предусмотренных нормами как публичного (грузовая таможенная декларация), так и частного права (коносамент).

Вместе с тем, принимая законы в сфере налоговых правоотношений, федеральный законодатель обязан исходить не только из публичных интересов государства, связанных с его экономической безопасностью, но и из частных интересов физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений и внешнеэкономической деятельности (см.: Постановление от 27 апреля 2001 года № 7-П). Нормы налогового законодательства должны быть гармонизированы с диспозитивными нормами гражданского законодательства, в том числе Кодексом торгового мореплавания и Гражданским кодексом, которые предусматривают возможность использования других помимо коносамента документов, подтверждающих морскую перевозку грузов. Поэтому конституционное истолкование содержащего норму о коносаменте абзаца четвертого подпункта 1 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса предполагает, что в налоговые органы вместо коносамента могут представляться иные транспортные, товаросопроводительные документы. Судам же и иным правоприменительным органам при рассмотрении дела надлежит исследовать по существу его фактические обстоятельства и не ограничиваться только установлением формальных условий применения нормы, в противном случае, как неоднократно указывал Конституционный Суд, право на судебную защиту оказывается существенно ущемленным (см.: Постановления от 6 июня 1995 года № 7-П; от 13 июня 1996 года № 14-П; от 28 октября 1999 года № 14-П).

(18) Постановление от 16 июля 2004 года № 14-П по делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса РФ

(Собрание законодательства Российской Федерации. 2004. № 30. Ст. 3214)

Правовые категории в Постановлении: налоги; налоговый контроль; сроки проведения выездной налоговой проверки.

Заявители: ряд граждан (в порядке части 4 статьи 125 Конституции РФ).

Предмет рассмотрения: положения части второй статьи 89 Налогового кодекса РФ, которыми регулируются сроки и продолжительность выездных налоговых проверок, в том числе повторных, проводимых вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, ранее проводившего проверку.

Позиция заявителей: оспариваемые положения позволили налоговым органам приостанавливать проведение выездных налоговых проверок на неопределенный срок, чем была необоснованно ограничена свобода предпринимательской деятельности, поставлены под угрозу стабильность финансового положения, возможность планировать хозяйственную деятельность и затраты, а также ущемлено право на судебную защиту.

Итоговый вывод решения: не противоречат Конституции РФ положения части второй статьи 89 Налогового кодекса РФ, регулирующие сроки и продолжительность выездных налоговых проверок, в том числе повторных, проводимых вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, ранее проводившего проверку.

Федеральный законодатель вправе предусмотреть иные формы и методы налогового контроля, а также установить различную продолжительность проведения выездных налоговых проверок в зависимости от категорий налогоплательщиков и специфики налогообложения.

Мотивы решения. Налоги, имеющие публичное предназначение, являются необходимой экономической основой существования и деятельности государства, условием реализации им указанных публичных функций, а обязанность платить законно установленные налоги и сборы распространяется на всех налогоплательщиков.

С помощью федерального законодательства обеспечивается реализация контрольной функции государства в сфере налоговых отношений, вытекающей из обязанности органов государственной власти, местного самоуправления, должностных лиц, граждан и их объединений соблюдать Конституцию РФ и законы. Согласно ранее выраженной позиции, контрольная функция присуща всем органам государственной власти в пределах компетенции, закрепленной за ними Конституцией РФ, конституциями и уставами субъектов РФ, федеральными законами, что предполагает их самостоятельность при реализации этой функции и специфические для каждого из них формы ее осуществления (см.: Постановление от 1 декабря 1997 года № 18-П).

Полномочия по осуществлению налогового контроля, как разновидности государственного контроля, относятся к полномочиям исполнительной власти. Федеральный законодатель вправе возложить полномочия по проверке правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов на федеральный орган исполнительной власти, по своему функциональному предназначению наиболее приспособленный к их осуществлению.

Наделяя налоговые органы полномочием действовать властно-обязывающим образом в пределах своей компетенции, федеральный законодатель должен соблюдать требования, в силу которых ограничение федеральным законом прав и свобод возможно, только если оно отвечает требованиям справедливости, адекватно, пропорционально, соразмерно и необходимо для защиты конституционно значимых ценностей и не затрагивает само существо конституционных прав.

Регламентируя продолжительность проведения выездных налоговых проверок, законодатель исходил из принципа недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля. Срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика, порядок же календарного исчисления сроков в этих случаях не применяется.

Сочетание унифицированного и дифференцированного подхода к определению сроков, в течение которых в отношении налогоплательщика осуществляются контрольные мероприятия в форме выездной налоговой проверки, не может расцениваться как нарушающее принцип равенства всех перед законом. Дифференциация должна быть обоснованной и мотивированной, а ее критерии – соответствовать конституционному требованию ясности, четкости, определенности и недвусмысленности правовых норм.