Обеспечение регулярности поступлений налога

С начала 1992 года действовала система уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль, причем с 1993 года - с индексацией на ставку рефинансирования ЦБ разницы между результатом по итогам квартала и фактически уплаченными авансовыми платежами. В настоящее время предприятия получили возможность выбора между уплатой авансовых платежей и ежемесячной уплатой налога на прибыль. Это снижает эффективную ставку налога вследствие отсутствия трехмесячного периода, в течение которого предприятие является кредитором бюджета. Однако такой порядок требует ежемесячного составления бухгалтерского баланса и соответствующих финансовых и других затрат.

Для предотвращения подобной непроизводительной растраты средств на ведение излишней отчетности нам представляется необходимым переход к ежемесячной уплате авансовых платежей по налогу на прибыль с ежегодным пересчетом налога по фактическим финансовым результатам с учетом индексации разницы между авансовыми и фактическими платежами налога по действовавшей ставке рефинансирования Центрального банка РФ. При переходе на учет реализованной продукции и прибыли по методу начислений возникает вопрос об особом порядке учета авансовых платежей в счет последующей поставки продукции (оказания услуг), получивших широкое распространение в российской экономике в связи с платежным кризисом. При использовании метода начислений налогоплательщик вынужден заплатить налог на прибыль с полной суммы авансового платежа, т.к. соответствующие расходы им еще не произведены. Чтобы сблизить сроки учета дохода и отнесения расходов на себестоимость, во многих странах вводится ряд исключений, касающихся учета текущих доходов по определенным видам авансовых платежей. В частности, в ряде стран разрешается отложить учет авансового платежа за услуги как дохода, если период, в течение которого услуги будут предоставлены, не превышает двух лет. Отложить учет аванса за поставку продукции разрешается реже, причем отсрочка учета дохода прекращается, когда аванс покрывает стоимость товарно-материальных запасов и когда для выполнения заказа имеется достаточное количество готовой продукции. Разрешается отсрочка учета дохода, полученного как аванс за подписку на газеты, журналы и т.д., как членские взносы, как аванс по договору поручительства. При этом срок договора обычно ограничен.

В проекте Налогового Кодекса, внесенном в Государственную Думу 7 июня 1997 года, применительно к авансовым платежам моментом получения дохода для налогоплательщиков, использующих в налоговом учете метод начислений, обычно признается момент получения авансового платежа, даже если налогоплательщик еще не приобрел права на доход, связанный с этим платежом. Мы считаем, что следует определить момент получения дохода применительно к авансовым платежам менее жестко по отношению к налогоплательщикам. А именно, если согласно условиям сделки (договора) налогоплательщик получает доход до момента приобретения права на этот доход, моментом получения дохода признается день по прошествии определенного срока (например, одного месяца) с момента фактического получения платежа либо день приобретения налогоплательщиком права на этот доход, в зависимости от того, какой из этих дней наступит раньше. Причина такой отсрочки заключается в том, что при получении аванса в счет будущего выполнения работ в конце налогового периода, налогоплательщик может не успеть начать его расходовать, вынужден будет уплатить налог с полной суммы полученного аванса, в результате чего чистый от уплаченного налога остаток может оказаться недостаточным для приобретения необходимых для выполнения договора ресурсов.

Для соблюдения справедливости в отношении тех налогоплательщиков, которые производят продукцию по долгосрочным договорам и реализуют товары, требующие длительного времени для их производства (такие как суда, самолеты, здания для использования в коммерческих и производственных целях и т.д.), получаемые ими авансы могут учитываться в составе их налогооблагаемых доходов по методу процента исполнения договора, который описывается ниже. Данное правило вводится для того, чтобы определение момента получения дохода по долгосрочному договору не зависело от момента получения авансовых платежей по данному договору. Необходимо предусмотреть, чтобы такая льгота распространялась только на платежи, получаемые налогоплательщиками по договорам на производство особой категории товаров - тех, которые не относятся к товарно-материальным запасам и на производство которых требуется более 12 месяцев. И, наконец, если стоимость долгосрочного договора превышает значительную сумму (например, 1 миллиард руб.), налогоплательщик должен получить разрешение налогового инспектора на применение в этом случае метода процента исполнения договора. Подобное правило облегчает работу налоговых служб, так как не все налогоплательщики, работающие по долгосрочным договорам, должны обращаться за разрешением в органы налоговой службы; последние, в свою очередь, получают своевременную информацию о наличии крупных долгосрочных договоров, к которым необходимо применять особые правила.

При использовании метода процента исполнения договора налогоплательщик определяет, на сколько процентов исполнен договор в данном налоговом году, умножает этот процент на общую стоимость договора и указывает полученную сумму в составе валового дохода за этот год. Для того, чтобы рассчитать процент исполнения договора, налогоплательщик сравнивает суммы, выделенные под договор и освоенные в течение налогового года, с предварительной общей суммой расходов по договору (процент исполнения договора в году А = фактические расходы по договору в году А, деленные на предварительную общую сумму расходов по договору).

Учитывая, что налогоплательщик, применяющий метод процента исполнения договора, может неверно указать предварительную общую сумму расходов по договору (так, он может дать заведомо неверные цифры, с тем чтобы завысить или занизить сумму, включаемую в состав облагаемого дохода), по завершении договора целесообразно применять так называемое правило обратной оценки. Согласно этому правилу налогоплательщик должен делать перерасчет своего налогового обязательства за каждый год путем сравнения годовых расходов с окончательной суммой расходов по договору. Затем налогоплательщик либо уплачивает пени, либо получает проценты, начисляемые на разницу между суммой налога, уплаченной в каждом году, и пересчитанной суммой налогового обязательства за этот год.

Поскольку на величину процента исполнения договора за год непосредственно влияет сумма годовых расходов по договору, указываемая налогоплательщиком, последний может быть склонен смешивать расходы, понесенные при производстве товаров по данному договору, с расходами, связанными с другими аспектами его хозяйственно-экономической деятельности, принимаемыми к вычету в данном году, с тем чтобы завысить или занизить суммы, включаемые в облагаемый доход за этот год. Следует законодательно закрепить положения, согласно которым расходами по договору должны признаваться только прямые расходы на рабочую силу и материалы, понесенные при производстве товаров, предусмотренных долгосрочным договором.

4.8. Суммирование прибылей и убытков от разных
видов деятельности и полученных (понесенных)
в разные периоды времени

Следует сохранить разрешение суммирование убытков с прибылью, полученной в течение последующих пяти лет. Однако целесообразна отмена ограничения на ежегодное суммирование только двадцати процентов убытков с прибылью соответствующего года. Разрешение суммирования прибылей и убытков по основной деятельности и внереализационным операциям должно быть ограничено. Это необходимо для предотвращения уклонения от налога путем выделения в отдельные виды деятельности (с последующим уменьшением прибыли по основной деятельности на возникшие здесь убытки) той экономической активности, затраты по осуществлению которой не подлежат вычету из налогооблагаемой прибыли.

Точно так же следует ограничить активами одного вида разрешение суммирования прироста капитальной стоимости непроизводственных активов с уменьшением их стоимости. Для производственных активов может быть разрешено суммирование прироста капитальной стоимости одних видов активов с уменьшением стоимости других видов.

Увеличение срока переноса убытков вперед, а также предоставление возможности переноса убытков назад мы считаем на данном этапе нецелесообразным.

4.9. Льготы, вычеты, налоговые каникулы,
налоговые кредиты.

Следует также расширить базу налога на прибыль предприятий, отменив ряд льгот, включая налоговые каникулы и иные специальные меры. Система будет в большей степени приближена к нейтральной в отношении инвестиций и станет легче в плане администрирования, если налогооблагаемая база будет предельно широкой, но при этом правильно измеряемой.

Кроме льгот по прибыли, направляемой в резервные фонды; по прибыли предприятий, в которых работает более 50% инвалидов; по прибыли музеев, библиотек, домов культуры; по прибыли, направляемой на развитие средств связи; по прибыли предприятий лесного хозяйства, организаций Пенсионного фонда РФ; по прибыли редакций; по прибыли банков, полученной от предоставления целевых кредитов на срок более трех лет предприятиям на капитальные вложения, следует также отменить:

1) льготы по прибыли, полученной от сельскохозяйственного производства и предприятий коммунального хозяйства,

2) льготы, предоставляемые предприятиям по признаку принадлежности к обществам инвалидов, предприятиям, принадлежащим общественным организациям, религиозным объединениям и предприятиям, находящиеся в их собственности, с заменой льгот прямыми ассигнованиями из бюджета,

3) разрешение вычета из налогооблагаемой базы затрат на инвестиции, путем применения порядка ускоренной амортизации.

4) льготу по дивидендам, выплачиваемым предприятиями физическим лицам, в случае их инвестирования внутри предприятия.

В отношении пожертвований на благотворительные цели можно сохранить существующие ограничения. При этом необходимо ограничение на вычет благотворительных пожертвований из базы налогообложения: уменьшение налогооблагаемой прибыли за счет благотворительных пожертвований не должно превышать 3%. Однако вариантом решения этого вопроса может быть запрещение вычета благотворительных расходов на уровне корпорации. Возможно предоставление льгот в отношении благотворительных пожертвований при налогообложении физических лиц с эквивалентным ограничением максимально возможного сокращения налоговой базы. Такая мера, в частности, может уменьшить масштабы осуществления рекламы под видом благотворительности.