(XIX в. - начало XX в.)
Бухгалтерская научная мысль зародилась в Европе в середине
XIX в. Возникновение теории учета коренным образом изменило
характер представлений об учитываемых объектах, с этой минуты
объектом учета стали выступать уже не сами факты хозяйствен-
ной жизни, а информация о них. И наконец, во второй половине
XIX в. возникают различные теории учета, позволяющие по-но-
вому истолковать значение того или иного информационного
показателя. Наука о бухгалтерском учете обобщала практику и
вместе с тем совершенствовала ее.
6.1. Возникновение науки об учете в Италии
Зарождение экономической и юридической школ учета. С начала
XIX в. в итальянском учете наметились две тенденции. Первая
выводила учет из отношений, возникающих между лицами,
участвующими в хозяйственном процессе, в связи с движением и
хранением ценностей (юридическое направление). Вторая была
основана на учете самих ценностей (экономическое направле-
ние).
Начало юридическому направлению положил Никколо
|
|
д'Анастасио (1803), который сформулировал следующие утверж-
дения. 1. Учет - это регистрация прав и обязательств собственни-
ка. 2. В центре учетной системы находится счет ≪Капитал≫. Все
факты хозяйственной жизни должны затрагивать этот счет. Нап-
ример, оприходование товаров, поступивших от поставщиков,
оформлялось проводками: дебет счета ≪Товары≫, кредит счета
≪Капитал≫ и дебет счета ≪Капитал≫, кредит счета ≪Поставщики≫.
Это объясняется тем, что при оприходовании товаров выполня-
ются два договора: поставки (между поставщиком и собственни-
ком) и материальной ответственности (собственник передает то-
вары администратору).
75
Точно так же трактовались и другие операции. Все они долж-
ны были быть непременно отражены на счете ≪Капитал≫. Поэто-
му эту систему называли четверной, ибо каждая операция тре-
бовала минимум четыре записи. Такой подход усиливал конт-
рольное значение бухгалтерской регистрации, так как на одном
счете и притом главном - ≪Капитал≫ - должны были получаться
контрольные итоги, подтверждающие правильность бухгалтер-
ской разноски. Четверная бухгалтерия д'Анастасио предполагала
учет движения ценностей между участниками хозяйственного
процесса и смену их прав и обязательств. При этом любое движе-
ние, утверждал д'Анастасио, протекает из одного места в другое и
имеет двойной эффект. Отсюда необходимость двойной записи.
Счета — это ≪станции≫, созданные для отражения изменений
правоотношений лиц, участвующих в хозяйственном процессе.
Начало экономическому направлению было полажено Джу-
|
|
зеппе Людовико Криппой (1838). Он указывал, что ≪цель учета сос-
тоит в исследовании результатов хозяйственной деятельности≫
[Цит.: Галаган, 1923, с. 112], которая сопряжена с постоянными
изменениями объема и состава имущества. Эти изменения и есть
предмет учета. Все счета делятся на две группы: первая включает
счета капитала и его частей, вторая раскрывает структуру первых.
Для Криппы недопустимо утверждение о том, что бухгалтерия
учитывает права и обязательства лиц, участвующих в хозяйствен-
ном процессе. Учет фиксирует изменение ценностей, движение
вещей, а динамика обязательств — это только следствие хозяй-
ственного процесса, причем далеко не самое значительное.
Н. д'Анастасио и Д.Л. Криппа стали предтечами трех школ
итальянской научной бухгалтерии: ломбардской (Милан), тоскан-
ской (Флоренция) и венецианской (Венеция). Представители
каждой из этих школ оставили след в истории. Взаимное их вли-
яние представлено на рис. 2.
Ломбардская школа. Отцом науки о бухгалтерском учете счи-
тают создателя ломбардской школы Франческо Виллу (1801 —
1884). Он осуществил синтез юридических и экономических це-
лей учета. Юрист по образованию, работник финансовых орга-
нов, разносторонне образованный человек (автор книги о паро-
вых машинах и переводчик математических трудов) Вилла иск-
ренне считал и при этом не ошибался, что все его предшествен-
ники говорили о бухгалтерии только как об искусстве ведения
счетов и книг. Для того чтобы бухгалтерия поднялась до уровня
76
науки, она должна исследовать свои принципы и категории.
Главный труд Виллы вышел в свет в 1840 г., и этот год можно счи-
тать началом рождения науки о бухгалтерском учете. Бухгалте-
рия, согласно Вилле, представляет собой комплекс экономико-
административных понятий, прилагаемых к ведению счетов и
книг. Ее цель — контроль организации хозяйства и имущества.
Контроль предполагает сохранность ценностей и эффективность
их использования, вскрытие резервов, обеспечение максимальных результатов при минимальных затратах.
Рис. 2. Влияние идей ломбардской школы
на развитие учетной методологии
Бухгалтерский учет включает три части: 1) область экономи-
ко-административных отношений (теория учета); 2) правила ве-
дения регистров и их практическое использование; 3) организа-
цию управления, в том числе и ревизию счетов. Управление —
часть административного права, оно осуществляется не путем
контроля ценностей, а посредством контроля деятельности ра-
ботников предприятия, из которых решающую роль играют мате-
риально ответственные лица — хранители, как их называл Вилла.
Хранители, получая ценности, принимали на себя ответствен-
ность перед собственником, которая увеличивается при поступ-
лении и уменьшается при списании ценностей. Все счета в учете
77
должны открываться агентам (лицам, работающим внутри
предприятия) и корреспондентам (лицам, сторонним по отноше-
нию к предприятию).
Поскольку управление предполагает постоянное перемеще-
ние прав и обязательств между агентами и корреспондентами,
возникает необходимость непрерывного увеличения ответствен-
ности у одних и уменьшения ее у других лиц. Так, координация
прав и обязательств определяет двойную запись.
• Лицо, чья ответственность увеличивается, — дебетуется, чья
ответственность уменьшается, — кредитуется.
Таким образом, Вилла не без влияния д'Анастасио перешел от
персонификации к персонализации счетов, вместо отождествле-
ния счета с лицом он вводил счет для лица. При этом объектом
учета, так же как и Криппа, Вилла считал не правовые отноше-
ния, а материальные и денежные ценности, приводящие к этим
отношениям. Бухгалтерский учет выступал как комплексная эко-
|
|
номико-правовая дисциплина. Системы счетоводства Вилла вы-
делял по типам хозяйств. Их частями выступают три группы сче-
тов: депозитные (имущественные); личные (расчетов) и итоговые
(счет ≪Прибыли и убытки≫, счета вступительного и заключитель-
ного баланса).
Тосканская школа. Юридический аспект (слой) бухгалтерской
теории был развит тосканской школой бухгалтеров, основателем
которой был Франческо Марчи (1822 — 1871). По Марчи, суть
предприятия в людях, в нем или с ним работающих. Поэтому не-
обходимо выделить четыре группы лиц — агентов (материально
ответственных лиц), корреспондентов (лиц, с которыми ведутся
расчеты), администратора и собственника. Каждой группе лиц
соответствует определенная группа счетов. Все лица, связанные с
предприятиями, находятся в определенных юридических отно-
шениях, смысл которых раскрывается в учете. Каждый факт хо-
зяйственной жизни сводится к изменению юридических отноше-
ний между участниками хозяйственного процесса. Этот подход
приводил Марчи к формулированию правила двойной записи.
• Тот, кто получает ценность или становится должником, —
дебетуется, тот, кто выдает ценность или становится заимодав-
цем, — кредитуется.
Продолжил дело Марчи Джузеппе Чербони (1827 — 1917), ко-
торый и стал главой тосканской школы. Он рассматривал бухгал-
терский учет как часть юриспруденции. Его учение было названо
78
логисмографией. Оно предусматривало иерархическую последова-
тельную дифференциацию счетов и структуры бухгалтерского
аппарата, причем и дифференциация, и структура должны были
быть адекватны организационному построению предприятия.
Твердым убеждением Чербони было то, что счетоведение прежде
всего должно изучать человека. Бухгалтер регистрирует только
внешние факты, но ≪внешние факты, - писал Чербони, - явля-
ются лишь последствиями внутренних движений нашей души≫
Щит.: Галаган, 1928, с. 39].
Всю научную работу в области учета он делил на четыре раз-
дела. Первый - исследование фактов хозяйственной жизни в це-
лях раскрытия, с одной стороны, действия объективных законов,
|
|
управляющих хозяйственной деятельностью предприятия, а с
другой стороны, субъективных поступков администраторов и тех
результатов, к которым эти поступки приводят. Второй раздел -
исследование хозяйственной структуры, функций и их эффек-
тивности в общей системе управления предприятием. Третий -
изучение математических методов с целью выбора аппарата опи-
сания фактов хозяйственной жизни. Наконец, четвертый этап — логисмографическое исследование фактов путем их координиро-
вания с целью выявления юридической и экономической сущ-
ности, а также влияния на хозяйство в целом.
В логисмографии следует разли-
чать теорию и форму счетоводства. В
основе теории лежат два принципа:
персонал неточность - за каждым сче-
том непременно должно стоять лицо
или группа лиц (без лица нет счета), и
дуалистичноетъ —сальдо счета
собственника равно сальдо совокуп-
ного счета агентов и корреспондентов.
Принцип дуалистичности известен
как постулат Чербони.
•Сумма кредиторской задолжен-
ности предприятия его собственнику
всегда равна сальдо расчетов этого
предприятия со своими агентами и корреспондентами.
В логисмографии все хозяйственные операции делились на
три группы: 1) собственно юридические, отражающие расчеты с
корреспондентами; 2) статистические, приводящие к внутрен-
Д. Чербони
79
ним изменениям в составе имущества; 3) экономические, изме-
няющие суммы расчетов предприятия с собственником, напри-
мер с государством (логисмография, в частности, применялась
как форма учета государственных предприятий итальянского ко-
ролевства). Первая и третья группы операций назывались моди-
фикациями, так как они изменяли итог баланса, вторая — перму-
тациями (так как они не меняли итога).
Смысл логисмографии — в последовательном разложении и
персонализации счетов, цель — в контроле деятельности агентов
и корреспондентов хозяйства, предмет - права и обязательства
физических и юридических лиц, метод — регистрация. Все лица,
имеющие отношение к хозяйству, могут быть подразделены сог-
ласно принципам Марчи на четыре группы. В соответствии с
группировкой проводится и деление счетов, причем, так как ад-
министратор выступает посредником между собственником, с
одной стороны, и агентами и корреспондентами, с другой, то де-
бетовый и кредитовый обороты этого счета (администратора)
всегда будут равны; счет не имеет сальдо и потому он исключает-
ся из общей системы счетов. Счета агентов и корреспондентов
сводятся в единую группу. Структура счетов должна быть адек-
ватна структуре предприятия. Поскольку любое предприятие
представляет собой органическое единство, то оно представлено
и единым счетом — балансом. Баланс — счет высшего порядка, он
распадается на два счета: 1) собственника и 2) агентов и коррес-
пондентов, последний является синтезом двух счетов: агентов и
корреспондентов. Счет агентов делится в свою очередь на счета
≪Основные средства≫, ≪Товары≫, ≪Касса≫ и т.д., счет корреспон-
дентов распадается на счета расчетов с дебиторами и кредитора-
ми. Каждый из этих счетов может делиться на более мелкие, ана-
литические счета, например, счет ≪Товары≫ можно подразделить
на счета товарных групп, которые в свою очередь выделяются по
наименованиям, а наименования —по сортам и т. д. Так возника-
ет иерархическая структура счетов, называемая логисмографи-
ческим разложением баланса. Она предопределяет и характер
формы, предусматривающей ведение для каждого уровня иерар-
хии отдельного регистра (книги). Его графление очень напоми-
нает американскую форму счетоводства в варианте Дегранжа,
полностью используется ее принцип синхронистичности, но
вместо единого интегрального регистра (Журнала-Главной) вво-
дится иерархическая структура регистров.
80
Логисмография, развивая идеи Савари о разделении синтети-
ческого и аналитического учета, привела к многоуровневой клас-
сификации счетов и к возникновению субсчетов. Постулаты Са-
вари были уточнены Чербони.
•Сумма сальдо всех счетов предыдущего порядка должна быть
равна сальдо того последующего счета, к которому они были отк-
рыты.
•Сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех
счетов предыдущего порядка должна быть равна оборотам по дебе-
ту и кредиту того последующего счета, к которому они были отк-
рыты.
Эти постулаты позволяли Чербони утверждать, что благодаря
логисмографии ≪двойная бухгалтерия дает средства от высшего
синтеза доходить до самого тонкого анализа≫ [Цит.: Галаган, 1912,
с. 8].
Чербони —≪автор великий в своей скромности≫ (Галаган) — отдал бухгалтерии всю свою жизнь, ум, знания, силы, темпера-
мент, способности, сына (продолжал дело отца). У него было не-
мало верных последователей, из которых мы отметим Ф.А. Бона-
луми и Дж. Росси.
Ф. А. Боналуми (1832 —1904) развивал учение о хозяйстве как
совокупности противоположных интересов лиц, с ним связан-
ных. Ему принадлежит одно из лучших определений единичного
хозяйства: ≪совокупность противоположных интересов, образу-
ющих хозяйственную единицу, обнимает две категории лиц с
противоположными интересами: хозяина, с одной стороны, и
третьих лиц —с другой≫ [Счетоводство, 1891, с. 9].
Самым ярким продолжателем логисмографии был Джузеппе
Росси (1845 —1921), создавший подлинную философию учета. Он
отождествлял предприятие с организмом. Клеточки предприятия
образуют его вещество, которое формирует органы хозяйствен-
ного организма, отличающиеся друг от друга в зависимости от
природы их отправлений.
Управление, по мнению Росси, сводится к определению ко-
личества и качества вещества (его числа, веса, меры, цены, стои-
мости и т.д.), которые и составляют ≪врожденную функцию≫ уче-
та. Бухгалтерские записи представляют собой символы, фиксиру-
ющие нравственную и юридическую ответственность различных
участников хозяйственных процессов. Однако все агенты выпол-
няют свою работу только вследствие управления —приказов, ко-
fi-241 81
манд, отдаваемых администрацией. Таковыми, писал Росси,
являются приказы уплатить или принять деньги, материалы, вы-
полнять известные работы и т.д. Таким образом, ≪врожденная
функция≫ реализуется благодаря учету в трех разрезах - эконо-
мическом, порождающем актив предприятия, юридическом,
приводящем к возникновению пассива, и административном
(управленческом), формирующем отчет о прибылях и убытках.
По Росси, эти разрезы возникли в учете постепенно, историчес-
ки, от простого к сложному. Их развитие и представляет собой
содержание бухгалтерского учета, а заключительный этап —соз-
дание науки об учете.
Наукой (счетоведением) занимаются на кафедрах универси-
тетов, искусством (счетоводством) —в бухгалтериях. Последние
представляют собой информационные банки предприятий. Каж-
дая бухгалтерия включает два элемента: 1) кадры и 2) регистры.
Информация идет от человека к человеку, но через письменные
документы, и отражается бухгалтерами в учетных регистрах. Ра-
бота главного бухгалтера включает три этапа: 1) начинательный — составление инструкций, приведение в известность всего имею-
щегося в обладании данного предприятия, разработка смет ожи-
даемых доходов и предстоящих расходов; 2) текущий —контроль
за ведением учета; 3) заключительный —составление и представ-
ление финансовой отчетности.
Касаясь информационных и психологических аспектов бух-
галтерского учета, Росси указывал, что счетоведение и счетовод-
ство выступают хранителями экономических интересов общест-
ва, указывают опасности и способы их устранения, разоблачают
злоупотребления, диктуют средства их предупреждения и пресе-
чения. Экономические интересы лиц пересекаются в хозяйствен-
ных операциях. Эти операции он считал предметом бухгалтерс-
кого учета и классифицировал их в три группы: 1) экономические
(производство, распределение или потребление материальных
благ), 2) юридические (выяснение, приобретение, утрата или
прекращение прав и обязательств) и 3) административные (пере-
мещение ценностей внутри предприятия). Так как каждая опера-
ция затрагивает двух субъектов, а операции делятся на три типа,
то основной принцип учета Росси называет двойной тройствен-
ностью.
Росси известен как крупный историк в области учета и как
создатель шахматной формы счетоводства (1895). По примеру
82
Лютера, который заявил, что он не стремится создать новое уче-
ние, а хочет возродить старое, Росси доказывал, что его форма
есть только реставрация методов, применявшихся в звездной па-
лате средневековой Англии, поэтому он назвал ее нормандской
формой.
Венецианская школа. Глава венецианской школы Фабио Беста
(1845 —1923) в противовес тосканской школе развивал экономи-
ческую трактовку учета. Он считал, что бухгалтерский учет как
средство экономического (хозяйственного) контроля изучает дви-
жение ценностей, которое связано с определенными действиями:
по руководству, управлению и контролю агентов хозяйства. Руко-
водство предполагает достижение поставленных целей; управле-
ние требует оптимизации средств и времени достижения постав-
ленной цели и при наличии заданного и ограниченного набора
финансовых ресурсов. Наконец, контроль предполагает установ-
ление степени соответствия управления поставленным целям.
≪Хозяйственный контроль, —подчеркивал он, —должен прину-
дить каждого работающего на предприятии быть честным, хотя
бы и против желания≫ [Счетоводство, 1893, с. 365].
Беста впервые разделил контроль на предварительный, теку-
щий и последующий, т.е. создал классификацию, которая и по-
ныне лежит в основе всех учебников по учету, контролю и аудиту.
В бухгалтерском учете на первой стадии разрабатываются
инструкции, положения, сметы, ведется вся плановая работа, на
второй —проводятся инвентаризации; оформляются доверен-
ности, приходные и расходные материальные и кассовые ордера.
Беста считал текущий контроль удачно организованным только в
том случае, если в нем предусмотрена ≪противоположность инте-
ресов≫ агентов предприятия, в учете должен быть обеспечен вза-
имный контроль (коллация) заинтересованных лиц. В США по-
добный прием назовут методом конкуренции. Третья стадия
включает весь традиционный учет с его записями совершивших-
ся фактов хозяйственной жизни, при этом вычислительная тех-
ника рассматривается как элемент метода бухгалтерского учета.
В соответствии с экономической трактовкой учета Беста под-
черкивал, что в учете изучается не количественная и качествен-
ная структура хозяйственных ценностей, а их стоимость. Из это-
го следовало, что факты хозяйственной жизни, не вызывающие
изменения стоимости, не должны отражаться на бухгалтерских
счетах. Таким образом, внутренние обороты выносились за гра-
6* 83
ницы баланса и Главной книги. В этом было принципиальное от-
личие экономического направления. Здесь придерживались
≪бритвы Оккама≫ —логического приема, требующего не умно-
жать сущности без необходимости. Перемещение ценностей
внутри предприятия не меняет их объем и оценку, а следователь-
но, это перемещение несущественно для оценки экономической
работы предприятия. Юридическое направление, наоборот, счи-
тая объектом ответственность людей, а не ценности, придавало
огромное значение внутренним оборотам. Провозгласив, что
объектом учета выступают не сами ценности, но их стоимость,
Беста выдвинул ставшую знаменитой теорию фонда.
Фонд —это общий объем стоимости, вложенный в предприя-
тие. Фонд состоит из отдельных элементов. Каждому элементу
соответствует определенный счет. Все счета носят стоимостный
характер и делятся на прямые и производные. Прямые включают
весь актив и кредиторов, производные счета - собственные сред-
ства и результаты. Изменения всех прямых и производных эле-
ментов могут носить активный и пассивный характер. Прямые
счета фиксируют состав конкретных ценностей, в то время как
производные отражают общий объем фонда и результаты хозяй-
ственной деятельности. На прямых элементарных счетах записи
отражаются как на активных, на производных - как на пассив-
ных. У Бесты мы находим четкое деление баланса предприятия
не только по вертикали (актив - пассив), но и по горизонтали
(основные и оборотные средства; собственные и привлеченные
источники средств). Весь фонд собственных средств противопос-
тавляется его имущественным элементам. Причем факты хозяй-
ственной жизни меняют только стоимостную оценку фонда.
Беста составил и первую научную классификацию систем и
форм счетоводства. Он выделял четыре системы:
патримональную —в основе лежит учет имущества (это наша
коммерческая бухгалтерия);
финансовую —в основе лежит учет сметы (эта наш бюджет-
ный учет);
депозитную —это учет чужого имущества, переданного на
хранение (примером может служить учет на товарных складах);
договорную —это учет обязательств, вытекающих из догово-
ров и их выполнения.
Форма записи, по Бесте, определяет форму счетоводства. Они
(формы записи) классифицируются по следующим основаниям:
84
1) вид регистра, 2) характер записи и 3) способ выполнения запи-
си на счетах. По видам регистров выделяются книжные и карточ-
ные формы. По характеру записи формы делятся на простые и
двойные. По способам выполнения записей —на описательные,
воспроизводящие текст операции, и синоптические, где характер
записи определен ее местом и реквизитами. Синоптические де-
лятся на простые синоптические и синхронистические, совмеща-
ющие хронологическую и систематическую записи.
Беста был крупным историком учета, прекрасным организа-
тором, пропагандистом и общественным деятелем.
С начала XX в. венецианская школа стала ведущей в Италии.
Из последователей Ф. Бесты наиболее известны П. д'Альвизе
и Д. Дзаппа. Пьетро д'Альвизе (1934) назвал свою теорию учета ло-
гисмологией и сформулировал ее в восьми общих принципах
[Alvise, с. 436-442]:
1. Достоверность —регистрация фактов хозяйственной жиз-
ни, должна быть адекватной самим фактам; ≪отсутствие досто-
верности порождает хаос≫. Контроль достоверности обеспечива-
ется инвентаризацией —бухгалтерской процедурой, осуществля-
емой в целях управления предприятием.
2. Своевременность —≪бухгалтер извлекает жизнь из мертво-
го прошлого≫, но это нужно для того, чтобы облегчить админист-
рации принятие эффективных управленческих решений.
3. Относительная полнота —объем учитываемой информации
зависит от цели, стоящей перед бухгалтером. Он должен провес-
ти администрацию между Сциллой избыточности и Харибдой
информационных вакуумов.
4. Документированность —каждый факт хозяйственной жиз-
ни должен быть оформлен документом, вне документов нет хо-
зяйственного процесса, нет бухгалтерии. Несоблюдение этого
принципа разрушает информационную структуру предприятия.
5. Хронологичность —≪дочь своевременности≫ (см. второй
принцип); факты хозяйственной жизни должны регистрировать-
ся в строгой временной последовательности, и между моментами
возникновения факта и его регистрацией должен проходить ми-
нимальный временной отрезок (лаг).
6. Связанность и координированность —проясняет хозяй-
ственную структуру предприятия, требуя непременной согласо-
ванности (коллации) данных синтетического и аналитического
учета.
85__
7. Специфичность — необходимо различать организационную
и исполнительскую специфичность. Первая находит выражение
в системе счетов, вторая — в управленческой структуре предпри-
ятия; причем администрация через первую структуру управляет
второй.
8. Однородность — каждый счет выделяется по строго опреде-
ленному, качественно однородному признаку; смешанные счета
запрещаются.
Джино Дзаппа (1879 — 1960) — последний и самый крупный из
великих итальянских бухгалтеров — завершает классическую
итальянскую школу. Возвращаясь к идеям Виллы, он значитель-
но расширил цели и границы бухгалтерии. Учет трактовался им
как абсолютно самостоятельная наука об управлении, независи-
мая от юридических и политико-экономических доктрин.
Его взгляды на баланс достаточно интересны: оценка по теку-
щим ценам; доля дебиторской задолженности в активе и доля
кредиторской в пассиве характеризуют связи предприятия с его
корреспондентами, т.е. с внешним миром. Согласно Дзаппе:
• объект, помещенный в балансе, более информативен, чем взя-
тый сам по себе.
Смысл баланса в том, чтобы отразить все информационные
связи между его элементами. Дзаппа впервые сформулировал ут-
верждение, лежащее сегодня в основе Международных стандар-
тов финансовой отчетности.
• Актив представляет не средства предприятия, а его ресурсы,
предназначенные для получения прибыли.
Отсюда следует, что элементы, от которых не ожидается полу-
чение прибыли, не могут включаться в актив и должны отражать-
ся не в балансе, а в отчете о прибылях и убытках.
Из такого понимания вытекает анализ соотношения баланса
и отчета о прибылях и убытках, проведенный Дзаппой. Для него
первый — следствие второго, который должен рассматриваться
как центральная категория бухгалтерского учета. Изучая соотно-
шения дохода и затрат, он пришел к формулировке положения,
которое мы можем определить как постулат Дзаппы.
• С бухгалтерской точки зрения доходы предприятия очевидны,
а затраты сомнительны.
Это обусловлено тем, что доходы вытекают из документов на
продажу ценностей и услуг, а величина затрат всегда зависит от
учетной политики предприятия и выбора администрацией раз-
86__
личных методологических приемов, доходы определяются объек-
тивно, расходы, связанные с исчислением себестоимости, -
субъективны. Отсюда и величина прибыли, в том числе и налого-
облагаемой, условна.
Из всех попыток синтеза идей различных школ учета Италии
наиболее интересной была статмография, предположенная
Эмануэлем Лизани (1845 — 1915). Он, находясь под влиянием
идей английского позитивиста Д.С. Милля, уподоблял хозяй-
ственный процесс механизму, поэтому ввел в учет заимствован-
ные из механики понятия — статика и динамика, причем под ди-
намикой он понимал имущественные счета (актива и кредиторс-
кой задолженности), под статикой — счета чистого имущества
(актив минус кредиторская задолженность). Термин ≪счета