Узагальнення перевірки та формування робочих документів аудитора

 

У МСА 230 «Документація» вказується, що «Аудитор повинен документально оформити інформацію, яка є важливою з огляду формування аудиторських доказів на підтримку аудиторської думки, а також доказів того, що аудиторська перевірка виконувалася у відповідності з МСА» [5].

Робочі документи- матеріали, складені аудитором чи для нього, або такі, що отримані та зберігаються аудитором у зв'язку з виконанням аудиторської перевірки [5]. Таким чином, робочі документи – аудиторський файл аудитора, який складається за результатами перевірки – є первинним документом, без якого неможливе складання та надання достовірного аудиторського звіту та висновку щодо встановлення аудиторської думки відносно фінансової звітності, яка перевірялась [18].

Робочі документи аудитора мають розкривати методи аудиту, обсяг перевірених документів, які підтверджують повноту і якість аудиторського висновку [19]. Крім того, необхідно документально підтвердити, що перевірка належним чином спланована, реалізація плану аудиторами щоденно контролювалась і в процесі проведення аудиту постійно розглядалося застосування аудиторами необхідних процедур і методів.

Аудиторську документацію можна розділити на дві групи [11]:

1) первинні робочі документи – фінансова та податкова звітність замовника (копії), документи третіх осіб (контрагентів замовника), аналітичні таблиці і результати прогнозів, договірні та планові документи аудитора, результати перевірки (тестів, вибірок), нормативі документи, регулюючі діяльність замовника, акти перевірки і висновок попереднього аудитора, планові документи замовника, установчі документи замовника, роз’яснення посадових осіб замовника;

2) підсумкова документація – аудиторський висновок, аудиторський звіт, інші документи, надані замовнику.

У ході аудиторської перевірки доходів були складені наступні робочі документи:

1) «Визначення суттєвості доходів (питома вага в загальному обсязі доходів)» (див. додаток Д);

2) «Тест з питань бухгалтерського доходів» (див. додаток Є);

3) «Тест внутрішнього контролю» (див. додаток Е);

4) «Інформація про реалізацію продукції (робіт, послуг) без укладання договорів» (див. додаток Ж);

5) «Відомість перевірки повноти обліку відвантаження та реалізації продукції» (див. додаток З);

6) «Перевірка повноти розрахунків за відвантажену продукцію» (див. додаток К);

7) «Звірка даних бухгалтерських регістрів та фінансової звітності» (див. додаток Л).

Крім того у додатках наведено робочі документи: загальний план аудиту, програма аудиту доходів, лист - зобов’язання на проведення аудиту, договір на проведення аудиту. До числа робочих документів були віднесені первинні документи та звіти підприємства, які підтверджують викривлення звітності. Вони наведені у додаткам Н-П.

У ході аудиту були виявлені порушення, які були узагальнені у робочому документі «Перелік помилок і порушень, виявлених при аудиті доходів». Але перш ніж дати аудиторський висновок, визначимо чи впливають виявлені викривлення на достовірність фінансової звітності.

Перш за все визначимо рівень суттєвості. Згідно МСА 320 «Суттєвість в аудиті» суттєвість – це властивість інформації, яка робить її здатною впливати на економічні рішення користувачів цієї інформації [5]. Рівень суттєвості – це максимально припустимий обсяг помилки або викривлення інформації, яка присутня в фінансовій звітності, який не призводить кваліфікованих користувачів в оману відносно цієї інформації [5].

Таким чином помилка або пропуск у звітності вважається матеріальними (суттєвими, важливими), якщо в результаті цього користувач такої звітності буде дезорієнтований у прийнятті свого рішення або зазнає збитків [16].

 

Таблиця 2.1

Розрахунок рівня суттєвості

№	Базовий показник	Значення базового показника, тис.грн.	Рівень суттєвості, %	Сума рівня суттєвості, тис.грн.	Відхилення від середнього значення, %	Значення рівня суттєвості, який включається в розрахунок
1	Прибуток до оподаткування	75,3	5	3,77	69	-
2	Чистий дохід від реалізації	369,5	2	7,39	39,13	7,39
3	Валюта балансу	645,5	2	12,91	- 6,3	12,91
4	Власний капітал	307,4	10	30,74	- 153,2	-
5	Загальна сума доходів	294,4	2	5,89	51,5	5,89
	Всього			12,14		8,73

 

Остаточний рівень суттєвості по звітності складає 10, 44 тис. грн., який отримано шляхом: (12,14 + 8,73) / 2. Але зважаючи на те, що у бухгалтерському обліку операції відображаються за принципом подвійного запису, то дану суму необхідно поділити на 2. Рівень суттєвості окремо взятого рядка у звітності ми приймаємо в розмірі 5,22 тис. грн.

Існують три види суттєвих помилок [16]:

Перший рівень - помилки, суми яких є настільки незначними, що ніяк не можуть вплинути на достовірність звітності та значення економічних показників, які визначаються на основі її даних (це несуттєві помилки); за таких обставин аудитор складає позитивний висновок.

Другий рівень - помилки, які можуть якоюсь мірою вплинути на прийняття рішення користувачами інформації, проте ці неточності стосуються окремих неключових статей звітності, а звітність у цілому відображує реальний стан справ на підприємстві. Як правило, аудитор у таких випадках складає умовно-позитивний висновок.

Третій рівень - помилки, які ставлять під сумнів достовірність, об'єктивність, повноту та законність усієї звітності в цілому і виправити які керівництво підприємства відмовляється. Тоді в більшості випадків аудитор складає негативний висновок.

У процесі аудиту всі дії аудитора спрямовані на досягнення головної мети аудиторської перевірки – формування об’єктивної думки щодо фінансової звітності клієнта. Результати проведення аудиту оформляються у вигляді аудиторського висновку, який повинен містити в собі чітко сформульовану думку аудитора про перевірку звітності підприємства в цілому [5].

Згідно Закону України «Про аудиторську діяльність, аудиторський висновок – документ, що складений відповідно до стандартів аудиту та передбачає надання впевненості користувачам щодо відповідності фінансової звітності або іншої інформації концептуальним основам, які використовувалися при її складанні [3].

Згідно МСА 700 «Висновок незалежного аудитора відносно повного пакету фінансових звітів загального призначення» можна виділити 2 види аудиторських висновків: безумовно-позитивний та модифікований [5].

Безумовно-позитивну думку слід висловити тоді [5], коли аудитор дійшов висновку, що фінансові звіти справедливо й достовірно відображають (або подають достовірно, в усіх суттєвих аспектах) інформацію відповідно до визначеної концептуальної основи фінансової звітності. Ця думка беззастережно вказує на те, що всі зміни у принципах бухгалтерського й методах їх застосування, а також їх вплив належно визначені та розкриті у фінансових звітах.

Аудиторський висновок вважається модифікованим [5], якщо він містить такі елементи:

1) питання, що не впливають на думку аудитора (пояснювальний параграф);

2) питання, що впливають на думку аудитора:

а) умовно-позитивна думка;

б) відмова від висловлення думки;

в) негативна думка.

Умовно-позитивний висновок складається тоді, коли аудитор вважає недоречним надання безумовно-позивного висновку, але обмеження обсягу чи вплив незгоди з керівництвом не настільки суттєві, щоб висловити негативну думку або відмовитися від складання висновку [12].

Негативний висновок складається тоді, коли незгоди з управлінським персоналом є настільки суттєвими та всеохоплюючими (на думку аудитора), що можуть призвести до суттєвих викривлень фінансової звітності та прийняття користувачем невірних рішень [5, 12].

Відмова від висловлення думки має місце тоді, коли обмеження в роботі настільки суттєві, що аудитор не може отримати достатньо аудиторських доказів для висловлення будь-якої думки щодо фінансової звітності [5, 12].

Аудитор також не може надати безумовно-позитивний висновок за наявності таких обставин, вплив яких на фінансову звітність може бути суттєвим [5]:

1) обмеження в обсязі аудиторських процедур, у зв'язку з чим аудитор не може одержати всю необхідну інформацію;

2) незгода з управлінським персоналом клієнта щодо прийнятності обраної облікової політики, методів її застосування, точності розкриття інформації у фінансовій звітності.

Проаналізувавши отримані аудиторські докази, можна відмітити значку обмеженість в обсязі аудиторських процедур, а саме: відсутність інформації по особах, відповідальних за розроблення і затвердження цінової політики, за повноту і своєчасність відвантаження товарів (робіт, послуг), за прийняття рішень по реалізації продукції (робіт, послуг) пов`язаним особам та боржникам, відсутність книги реєстрації замовлень на продаж, затверджених прейскурантів, виписок банку. Відсутність даної інформації ставлять під сумнів достовірність, об'єктивність, повноту та законність усієї звітності в цілому та доходів зокрема. Через неможливість висловлення будь-якої думки щодо доходів підприємства була складена відмова від висловлення думки.