Внутренний и внешний.
Понятие и сущность финансового контроля
Экономическая политика государства осуществляется с помощью финансово-кредитных рычагов. Одним из наиболее важных рычагов управления финансовой системой является финансовый контроль, необходимость, сущность и значение которого имеют конституционное закрепление. На современном этапе финансовый контроль претерпевает серьезные изменения, что связано с принципиально новым характером товарно-денежных отношений в современной России, формированием разнообразных форм собственности и нового для страны финансового рынка.
Наличие финансового контроля объективно обусловлено тем, что финансам как экономической категории присущи не только распределительная, но и контрольная функции. Поэтому использование государством финансов для решения своих задач с необходимостью предполагает проведение с их помощью контроля за ходом выполнения этих задач.
В наиболее общем виде под финансовым контролем следует понимать контроль за законностью и целесообразностью действий в области образования, распределения и использование денежных фондов государства и субъектов местного самоуправления.
|
|
Объектом финансового контроля является, прежде всего, денежное отклонение, возникающее при формировании и использовании финансовых ресурсов в материальном производстве и непроизводственной сфере, во всех звеньях финансовой системы. Однако, диапазон действия финансового контроля включает в себя также проверку целого комплекса хозяйственных отношений. Вполне основательно отмечается, что в ряде случаев финансовый контроль бывает сложно отделить от контроля хозяйственного, поскольку в большинстве хозяйственных операций находят свое отражение отдельные элементы хозяйственной деятельности[7]. Контроль за формированием таких финансовых показателей, как себестоимость, прибыль и др. предполагает анализ разных аспектов производственной, снабженческой и сбытовой деятельности предприятия.
Значение финансового контроля находит свое отражение в задачах, решаемых в процессе осуществления контрольно-проверочных действий. Важнейшей из них является обеспечение законности и дисциплины всех участников финансовых правоотношений.
В статье 265 Бюджетного кодекса Российской Федерации выделяются такие формы финансового контроля, как предварительный, текущий и последующий контроль.
Налоговый контроль - это специализированный (проводится только в отношении налогов и сборов) надведомственный (осуществляется определенными уполномоченными органами) государственный контроль. Объектом являются действия и налогоплательщиков, и налоговых агентов, и плательщиков сборов.
|
|
Состав субъектов налогового контроля определяется ст. 82 НК РФ, в соответствии с которой к ним относятся налоговые органы и их должностные лица.
Отдельными контрольными полномочиями в налоговой сфере наделены также таможенные органы, органы внутренних дел и государственных внебюджетных органов, а также и другие государственные органы - Счетная палата, Министерство финансов Российской Федерации.
Контролируемыми субъектами являются в силу п. 1 ст. 82 НК РФ налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты. Помимо того, налоговый контроль также осуществляется в отношении иных лиц, например, органов регистрации и банков.
Главной целью налогового контроля является создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков, налоговых агентов и иных лиц, при которых исключаются нарушения налогового законодательства или их число незначительно.
К числу задач налогового контроля относятся:
— неотвратимое наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах;
— обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджетную систему;
— предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах, а также возмещение ущерба причиняемого государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами своих обязанностей.
Содержание налогового контроля охватывает:
· проверку выполнения физическими лицами и организациями обязанностей по исчислению и уплате налогов;
· проверку постановки на налоговый учет и исполнение налогоплательщиками связанных с этим обязанностей;
· проверку правильности ведения бухгалтерского и налогового учета, своевременности представления налоговых деклараций и достоверности содержащихся в них сведений;
· проверку исполнения налоговыми агентами обязанностей по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в бюджетную систему налогов и сборов;
· проверку соблюдения налогоплательщиками и иными лицами - процессуального порядка, предусмотренного налоговым законодательством;
· проверку соблюдения сборщиками налогов, органами регистрации и банками обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством;
· предупреждение и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;
· выявление проблемных налогоплательщиков;
· выявление нарушителей налогового законодательства и привлечение их к ответственности;
· возмещение материального ущерба, причиненного государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством.
Ранее в содержание налогового контроля также входила проверка соответствия крупных расходов физических лиц их доходам.
Значительной спецификой отличаются также формы и методы налогового контроля. Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контрольпроводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.
Основной формой осуществления налогового контроля является проверка.
Под методами налогового контроля понимаются приемы, способы или средства его осуществления. Методы налогового контроля различаются в зависимости от того, является он документальным или фактическим. Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:
|
|
—формальная, логическая и арифметическая проверка документов;
— юридическая оценка хозяйственных операций, отраженных в документах;
— встречная проверка, основывающаяся на том, что проверяемая операция находит отражение в аналогичных документах организации-контрагента и в других документах и учетных записях;
— экономический анализ.
Фактический же налоговый контроль предусматривает использование таких методов, как:
- учет налогоплательщиков;
- исследование документов;
- получение объяснений (допрос свидетелей);
- осмотр помещений (территорий) и предметов;
- инвентаризация;
- привлечение специалиста;
- сопоставление данных о расходах физических лиц их доходам;
- экспертиза;
- экстраполяция. Последний из названных методов основывается на праве налоговых органов определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (п. 7 ст. 31 НК РФ).
Налоговый контроль следует определить как важнейшее направление финансового контроля, представляющее собой деятельность обладающих соответствующей компетенцией субъектов с использованием специальных форм и методов, нацеленную на создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков и налоговых агентов, при котором исключаются нарушения налогового законодательства или их число незначительно
Классификация налогового контроля по видам может быть осуществлена по различным основаниям.
В зависимости от времени проведения налогового контроля по отношению к проверяемой финансово-хозяйственной операции выделяется предварительный, текущий (оперативный) и последующий налоговый контроль.
Предварительный налоговый контроль предшествует совершению проверяемых финансово-хозяйственных операций. Поэтому он позволяет предупредить нарушение законодательства о налогах и сборах. Предварительный контроль призван, кроме того, помочь предпринимателям в организации учета и отчетности, и не нацелен на выявление нарушений. Предварительным, по сути, является внутренний налоговый контроль, осуществляемый в организациях.
|
|
Текущий или оперативный контроль осуществляется налоговыми органами в процессе осуществления налогоплательщиками финансово-хозяйственных операций и представляет собой проверку правильности их отражения в бухгалтерском (налоговом) учете. Примером оперативного контроля может служить контроль за объемами производства и реализации этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей и табачной продукции на налоговых постах.
Последующий контроль сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период времени. Эта форма контроля осуществляется на основе анализа налоговых деклараций, отчетов и балансов. Принимая во внимание цикличность налогообложения, самым распространенным следует признать именно последующий налоговый контроль, который проводится по окончании определенного отчетного периода. В частности камеральные налоговые проверки осуществляются только в виде последующего контроля. Ведь в соответствии со ст. 88 НК РФ, такие проверки проводятся на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
По объекту выделяются комплексный и тематический, а по характеру контрольных мероприятий — плановый и внезапный налоговый контроль.
Комплексным является контроль, который охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. Тематический контроль ограничивается проверкой правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов, применения льгот и т. п. Например, тематической может быть признана проверка по вопросу уплаты страховых взносов, а в судебной практике тематической была признана проверка по вопросу правомерности применения льготы по освобождению от налога на добавленную стоимость1.
Плановый контроль подчинен определенному планированию, а внеплановый (внезапный) — осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающей формой контрольной деятельности налоговых органов следует признать плановый контроль. По общему правилу проверки налогоплательщиков осуществляются в соответствии с годовыми планами работы инспекций и квартальными графиками проверок, которые составляются по каждому участку работы. Внеплановые же, то есть внезапные проверки проводятся в случае необходимости.
Исходя из метода проверки документов, налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочный.
Сплошной налоговый контроль основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета за продолжительный период времени, а выборочный налоговый контроль — предусматривает проверку части первичных документов за один или несколько месяцев. Как правило, если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства, то после нее проводится сплошная проверка.
По месту проведения выделяется камеральный и выездной налоговый контроль. Отличие этих видов контроля заключается в месте проведения проверок. Согласно ст. 88, 89 НК РФ, камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными, — проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа. Выездные проверки являются более эффективными, так как позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и соответственно получить гораздо больше информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Преимущество же камерального контроля в том, что он позволяет с наименьшими затратами времени и усилий со стороны налогового органа проверить большое число налогоплательщиков на основе представленных ими налоговых деклараций и других документов.
В зависимости от неизбежности для налогоплательщика, налоговый контроль подразделяется на необязательный (инициативный) и обязательный.
По периодичности проведения в налоговом контроле различаются первоначальный и повторный. Первоначальными следует признать контрольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые в течение календарного года. Повторность же возникает в том случае, когда за этот период осуществляются две и более выездных налоговых проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период. Действующее налоговое законодательство ограничивает налоговые органы в праве осуществления повторных выездных проверок. В п. 10 ст. 89 НК РФ (в ред., действ. с 1 января 2007 г.) впервые детально прописан порядок назначения и проведения повторных выездных проверок. Повторной проверкой, так же как и первоначальной выездной проверкой, может быть проверен только трехлетний период, предшествующий году принятия решения о проведении данной проверки. Ранее в законодательстве данный вопрос не был урегулирован.
Проведение повторной выездной проверки возможно только в трех случаях:
- вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, который такую проверку проводил у налогоплательщика;
- налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в соответствии с которой налогоплательщик уменьшает свои налоговые обязательства, причем, как следует из данной нормы, налоговые органы вправе проверять не только непосредственно уточняемые эпизоды, а весь налоговый период в целом;
- при реорганизации или ликвидации организации-налогоплательщика.
Выделяется также встречный налоговый контроль. Хотя в настоящее время НК РФ понятия «встречная проверка» не содержит, ст. 93.1 НК РФ предусматривает возможность истребования налоговым органом документов (информации) о проверяемом лице как у контрагентов данного лица (в сущности, речь идет о встречной проверке), так и у иных лиц, располагающих какой-либо информацией о проверяемом лице.
Ранее судебная практика рассматривала проведение встречных проверок в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (т.е. после составления акта выездной налоговой проверки) в качестве незаконных действий налоговых органов[8].
В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 93.1 НК РФ истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (налогового агента), в рамках дополнительных мероприятий непосредственно разрешено налоговым органам.
Налоговый кодекс закрепил принцип разграничения компетенции налоговых органов и сил по обеспечению экономической безопасности Российской Федерации, позволяющий избежать дублирования их деятельности в части осуществления контрольных функций в сфере налогообложения.