Специальный стандарт 210 «Условия аудиторских заданий» по своей структуре включает: введение, письмо на проведение аудита, повторные аудиторские проверки, понятие изменений в договоренности и приложение (пример письма о проведении аудита). Данный стандарт регулирует вопросы согласования с клиентом условий проведения аудита и содержание ответа аудитора клиенту на изменение условий договора.
Результатом переговоров между клиентом и аудитором должно стать достижение согласия по условиям договоренности. Условия договоренности необходимо отразить документально. Стандарт предполагает два варианта документального отражения условий договоренности: в письме; в любой другой подходящей форме договора.
Письмо на проведение аудита составляется как при аудите исторической финансовой отчетности, так и при сопутствующих аудиту услугах и специальных заданиях. Необходимо разделение писем при одновременном проведении аудита и оказания консультационных услуг по вопросам налогообложения, бухгалтерского или управленческого учета. В некоторых странах цели и объем аудита, а также обязанности аудитора устанавливаются в специальных законодательных актах. Однако при составлении письма необходимо учитывать только те его положения, которые содержат полезную для клиентов информацию.
Письмо о проведении аудита направляется клиенту до начала проведения аудита. Оно является документальным отражением и подтверждением того, что аудитор принимает назначение аудита, соглашается с целями и объемом аудита, объемом обязательств аудитора перед клиентом и формой отчетов. Структура и содержание письма приведены на рис. 2.1.
В письме на проведение аудита также могут указываться следующие положения:
• мероприятия, связанные с планированием аудита;
• обязательства клиента по предоставлению письменных заявлений, связанных с аудитом;
• дополнительные письма или отчеты, которые аудитор предполагает составить для клиента;
• основу исчисления гонорара, а также любые соглашения в отношении выставления счетов;
• договоренность о привлечении других аудиторов и экспертов по некоторым аспектам аудита;
• договоренность о привлечении внутренних аудиторов;
• координирование работы с предшествующим аудитором в случае, если аудитор впервые работает с данным клиентом;
• любое ограничение ответственности аудитора там, где это возможно;
• ссылка на любые дополнительные соглашения между аудитором и клиентом.
В случае повторной аудиторской проверки деятельности клиента аудиторской фирме разрешается не составлять новое письмо. Однако в стандарте обозначены факторы, характеризующие необходимость составления нового письма:
а) любой признак, указывающий на неправильное понимание клиентом цели и объема аудита;
б) любые пересмотренные или особые условия договоренности;
в) недавнее изменение в составе высшего руководства, совета директоров или изменение в структуре собственности;
г) значительное изменение характера или масштабов деятельности клиента;
д) требование законодательства.
Также в стандарте предусмотрено, что условия договоренности об аудите изменяются в случае неправильного понимания характера аудита или сопутствующих услуг, запрашиваемых клиентом изначально в письме-обязательстве. В случае изменения условий договоренности аудитору и клиенту необходимо согласовать новые условия.
При изменении условий договоренности необходимо учесть и рассмотреть юридические и другие последствия, связанные с этими изменениями. При этом отчет аудитора о проведении проверки должен содержать пересмотренные условия договоренности. В отчет не должны включаться: ссылки на первоначальную договоренность и любые другие процедуры, которые могли быть выполнены в соответствии с первоначальной договоренностью.
Если аудитор не может согласиться на изменения условий договоренности и ему не разрешают продолжать работу согласно первоначальной договоренности, то ему следует отказаться от аудиторской проверки с обоснованием причин, послуживших причиной отказа.
Стандарт 210 «Условия аудиторских заданий» регулирует особые условия договоренности об аудиторской и дочерних компаний (филиалов, подразделений). Если аудитор материнской компании является также аудитором филиалов, дочерних компаний или подразделений (компонентов), то на решение аудитора о том, посылать ли отдельное письмо-обязательство компоненту, будут влиять следующие факторы:
• кто назначает аудитора компонента;
• необходимость составления отдельного аудиторского заключения по компоненту;
• требование законодательства;
• объем работ, выполненный другими аудиторами;
• доля себестоимости материнской компании;
• степень независимости руководства компонента.
Согласно законам и нормативным актам, регулирующим аудит государственного сектора, аудиторы, как правило, назначаются, и поэтому использование письма о проведении аудита не является общепринятой практикой.