Особенности амортизации основных средств и арендованного имущества

Амортизируемые активы составляют значительную часть имущества самых разных организаций, поэтому амортизационная политика может весьма существенно влиять на финансовое положение и финансовые результаты любой организации. Амортизация рассматривается как распределение амортизируемой стоимости актива на рассчитанный срок его полезного применения, прямо или косвенно относится на чистую прибыль или убыток за период.

Амортизируемые активы определяются как объекты, которые будут использованы на протяжении более одного отчетного года, но вместе с тем имеют ограниченный срок полезного применения и служат для производства и реализации товаров и услуг, для сдачи в аренду или административных целей. Если тот или иной актив не может прямо или косвенно использоваться в производстве, торговле или управлении, не является резервным объектом и не будет сдан в аренду, его нужно учитывать в составе оборотных запасов и выставить на продажу либо списать на расходы текущего отчетного периода.

Срок полезного применения амортизируемого объекта определяется сроком его ожидаемого полезного применения (сроком его службы) или 75 количеством продукции или других полезных объектов, которое предполагается получить с его применением. Период применения подлежит расчету исходя из ожидаемого физического или морального износа данного объекта, а также правовых и иных ограничений на его использование. Обычно сроки службы амортизируемых объектов определяются администрацией по опыту эксплуатации аналогичных объектов в прошлом. Если по поводу какого-либо актива нет опыта, срок его службы определяется соответствующими специалистами на основе данных производителя, опыта других организаций, конкретных условий эксплуатации: интенсивности применения; числа смен работы, предполагаемой программы ремонта и обслуживания.

Зачастую срок фактической эксплуатации устанавливается короче возможного срока физического износа. Это связано с учетом факторов морального износа. В том числе с ожидаемыми изменениями техники и технологии производства, повышенными требованиями к качеству продукции, снижением спроса на данный товар на рынке, истечением срока аренды объекта, другими юридическими ограничениями.

Стандарт требует периодического пересмотра сроков службы и норм амортизационных отчислений по отдельным объектам и группам амортизируемых активов, если фактические условия эксплуатации значительно отличаются от тех, которые были приняты в ранее выполненных расчетах сроков и норм амортизации. Измененные амортизационные нормы начинают применяться в том отчетном году, в котором проведен пересмотр сроков службы, и продолжают применяться во всех последующих периодах вплоть до следующего пересмотра сроков, если таковой потребуется. Результаты изменения сроков и норм амортизации раскрываются в примечаниях к финансовой отчетности в том периоде, в котором такое изменение состоялось.

Амортизационные отчисления производятся в каждом отчетном периоде в течение всего расчетного срока службы амортизируемого объекта. Амортизационные отчисления прекращаются после полного погашения амортизируемой стоимости данного объекта. Последняя определяется по фактической стоимости приобретения или другой величине, заменяющей фактическую стоимость приобретения (например, стоимость собственного изготовления или переоцененная стоимость объекта).

Администрация организации самостоятельно выбирает метод амортизации того или иного амортизируемого объекта или однородной группы амортизируемых активов. В новой редакции стандарта организация обязывается ежегодно пересматривать методы амортизации, если в этом имеется обоснованная необходимость. В том отчетном периоде, в котором такие изменения проведены, следует в примечаниях к финансовой отчетности раскрыть характер изменения, его причины и количественные показатели отклонений в сопоставлении с ранее применявшимся методом.

МСФО-16 указывает на возможные к применению методы амортизационных отчислений. К ним относятся метод равномерного начисления, метод уменьшающего остатка и метод суммы изделий. Метод равно- мерного начисления известен в России как «линейный» метод амортизации.

1) Линейный метод амортизации. Норма амортизационных отчислений определяется исходя из срока амортизации. Ежемесячная норма при- меняется для равномерного расчета суммы амортизационных отчислений за каждый месяц до полного погашения амортизируемой стоимости объекта. Недостаток метода — в равновеликости суммы отчислений в начале и в конце амортизируемого периода, а также в том, что период эксплуатации объекта превышает его амортизационный период. Естественно пред- 78 положить, что в начальный период эксплуатации машин и оборудования их отдача намного выше, что должно учитываться в методике амортизации.

2) Нелинейный метод снижающегося остатка амортизируемой стоимости. Норма амортизационных отчислений увеличивается в два или более раз и применяется для расчета годовой суммы амортизационных отчислений. В каждом последующем году амортизируемая стоимость объекта уменьшается на сумму накопленных амортизационных отчислений. Годовая сумма амортизационных отчислений устанавливается умножением нормы амортизации на амортизируемую стоимость объекта, вычисленную для данного года. Ежемесячные амортизационные отчисления определяются делением их годовой суммы на 12.

Метод снижающегося остатка отличается тем, что независимо от продолжительности амортизационного срока стоимость амортизируемого объекта не будет погашена полностью. Поэтому в последние несколько отчетных периодов приходится переходить на метод равномерного начисления. Математическая формула для метода снижающегося остатка позволяет найти норму ежегодного начисления амортизации (в %), применяя которую можно выйти на остаточную стоимость, равную заданной ликвидационной стоимости объекта. Остаточная стоимость (недоамортизированная) объекта основных средств в конце определенного года t может быть вычислена по формуле:

где у — остаточная стоимость объекта в конце заданного года t;

х — первоначальная стоимость объекта основных средств;

k — коэффициент погашения (годовая норма начисления амортизации, в долях единицы).

3) Метод суммы изделий (производительности) обычно устанавливается в натуральных показателях производительности. Этот метод предполагает, что сумма амортизации за отчетный период зависит от производительности или иного показателя физического использования объекта основных средств.

Учет и отражение в финансовой отчетности операций по аренде имущества регулируется МСФО-17 «Аренда».

Срок полезной службы — это срок, в течение которого от использования актива одним или несколькими пользователями ожидается экономическая выгода либо количество единиц продукции или подобных единиц, получение которых ожидается от использования актива одним или несколькими пользователями.

Срок полезного использования — это расчетный оставшийся срок от начала срока аренды (не ограниченный его окончанием), в течение которого организация, использующая актив, ожидает получения заключенных в нем экономических выгод.

Срок аренды — это период, в течение которого договор аренды не может быть расторгнут (на который арендатор договорился арендовать актив), а также любые дополнительные сроки продолжения аренды актива с оплатой или без оплаты.

Минимальные арендные платежи — платежи в течение всего срока аренды, которые требуются или могут быть затребованы от арендатора, за исключением условной арендной платы, оплаты услуг и налогов, выплачиваемых арендодателем и возмещаемых ему вместе с любыми суммами, гарантированными арендатором или стороной, с ним связанной.

Условная арендная плата — та часть арендных платежей, которая не фиксируется в сумме, а основывается на иных факторах, чем срок аренды, например, объем продаж, индекс цен, рыночная ставка процента и т.п.

Гарантированная остаточная стоимость — та часть остаточной стоимости арендованного актива, погашение которой гарантируется арендатором или третьей стороной; негарантированная остаточная стоимость — это та часть остаточной стоимости арендного актива, получение которой арендатором не гарантируется. Валовые инвестиции в аренду — совокупная сумма минимальных арендных платежей по договору финансового лизинга, получаемых арендодателем, и любая негарантированная остаточная стоимость, ему причитающаяся.

Чистые инвестиции в аренду — валовые инвестиции в аренду, дисконтированные по расчетной ставке процента, подразумеваемой в договоре аренды. Незаработанный финансовый доход определяется как разница между суммой валовых и чистых инвестиций в аренду.

Нужно также иметь в виду, что согласно новой редакции МСФО-17 первоначальные прямые затраты арендатора увеличивают стоимость материального актива, полученного по договору финансовой аренды и признаваемого в балансе арендатора в качестве амортизируемого актива. Арендодателя данное правило не касается.