Тема 7 « Учетный цикл и подготовка финансовой отчетности» 5 страница

Бухгалтерский учет основных средств должен обеспечить: правильное докумен­тальное оформление и своевременное отражение в учете их поступления, перемеще­ния и выбытия; их закрепление за материально ответственными лицами и контроль за сохранностью и рациональным использованием; своевременное, правильное отражение в учете сумм начисленной амортизации; достоверный учет затрат по ре­монту; своевременное и полное проведение инвентаризации и переоценки основных средств и отражение их результатов в учете; точное отражение в учете результатов реализации и прочего выбытия основных средств.

10.2 Основные средства могут поступать на предприятие в результате строительства производственных и жилых зданий, сооружений, передаточных устройств; приобре­тения машин, оборудования, транспортных средств; изготовления своими силами инвентаря, оборудования, мебели, безвозмездного поступления от других субъектов и физических лиц; финансируемой аренды объектов (после перехода права собственности); вкладов в уставный капитал и др. Биологические активы могут поступать в результате логические активы могут поступать 10 "кохозяйственной деятельностью.чем одного периода.товаров, оказания услуг или для админис перевода молодняка животных в основное стадо; зачисления в основные средства декоративных, защитных и других насаждений.

Поступление, движение и выбытие основных средств на предприятии оформляется типовыми формами первичных документов, утвержденными приказом Министерства финансов РК № 128 от 19.03.2004 года:

1. № ОС-1 «Акт (накладная) приемки-передачи основных средств»

2. № ОС-2 «Акт приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов»

3. № ОС-3 «Акт на списание основных средств»

4. № ОС–4 «Акт на списание автотранспортных средств»

5. № ОС–5 «Инвентарная карточка учета основных средств»

6. № ОС-6 «Опись инвентарных карточек по учету основных средств»

7. № ОС-7 «Карточка учета движения основных средств»

8. № ОС-8 «Карточка учета арендованных (долгосрочно арендованных) основных средств»

9. № ОС-9 «Инвентарный список основных средств (по месту их нахождения, эксплуатации)»

10. № ОС-10 «Акт о приеме (поступлении) оборудования»

11. № ОС-11 «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж»

12. № ОС-12 «Акт о выявленных дефектах оборудования»

Учетной политикой хозяйствующего субъекта определяется порядок оприходо­вания поступивших основных средств, состав комиссии, осуществляющей осмотр и приемку объектов, их обязанности и порядок оформления соответствующей до­кументации.

При поступлении основных средств составляется следующая корреспонденция счетов.

Содержание операции	Корреспонденция счетов
Д-т	К-т
1. Приобретение объектов основных средств:
- в счет выданных подотчетных сумм;
- в счет ранее выданных авансов;
- У дочерних, зависимых и совместно контролируемых
юридических лиц;
- У юридических и физических лиц (на договорную стоимость без НДС, кроме легковых автомобилей и жилых зданий в соответствии со ст. 236 Налогового кодекса)
2. Поступление объектов основных средств на условиях
финансируемой аренды
3. Поступление объектов основных средств от учредителей
(участников) в счет их вклада в уставный капитал
4. Безвозмездное поступление объектов основных средств от юридических (физических) лиц
5. Оприходование неучтенных основных средств,
выявленных при инвентаризации
6. Создание объектов основных средств собственными силами

Аналитический учет основных средств ведется в бухгалтерии в инвентар­ных карточках, которые открывают на каждый инвентарный объект, за исключе­нием однотипных предметов хозяйственного инвентаря, инструментов и других предметов, имеющих одно и то же производственное или хозяйственное назна­чение, одинаковые технические характеристики, стоимость и находящиеся водном производственном подразделении. Эти предметы допускается учитывать в одной инвентарной карточке.

Выбытие основных средств происходит при ликвидации по физическому и моральному износу, в связи со строительством, расши­рением и техническим перевооружением предприятий, цехов или других объектов, при вкладе в уставный капитал, при сдаче в фи­нансируемую аренду, в результате стихийных бедствий, аварий, нарушения нормальных условий эксплуатации, при безвозмезд­ной передаче другим юридическим и физическим лицам, дарении, передаче (продаже) межхозяйственным и другим предприятиям и общественным организациям, реализации неиспользуемых в хо­ зяйственной деятельности объектов, при обмене, недостаче и т.п. Ликвидация бывает полной или частичной (при переоборудова­нии и модернизации объекта). При ликвидации объектов с балан­са субъекта списывают здания, сооружения, оборудование и дру­гое изношенное имущество, полностью утратившее производ­ственное назначение вследствие физического или морального из­носа, после отработки им установленных сроков службы, в ре­зультате стихийных бедствий, аварий, если восстанавливать эти объекты экономически нецелесообразно или невозможно и если они не могут быть реализованы или переданы другим хозяйству­ющим субъектам.

На основании актов на ликвидацию основных средств делают от­метки о выбытии основных средств в инвентарных карточках, описях инвентарных карточек и инвентарном списке основных средств по месту их нахождения, эксплуатации.

Возможная корреспонденция счетов:

	Содержание операций	Дебет	Кредит
	Ликвидация основных средств
	На основании актов на списание основных средств
	списывается производственное оборудование:
	На сумму износа, начисленного за время эксплуатации объекта
	На балансовую стоимость объекта
	Реализация основных средств
	На сумму износа, начисленную к моменту списания
	На балансовую стоимость
	На договорную стоимость реализуемого объекта
	На сумму НДС

10.3 Основные средства, участвуя в процессе производства, под влиянием времени, воз­действием сил природы и в процессе эксплуатации постепенно изнашиваются. Износ - это процесс потери физических и моральных характеристик объектов основных средств. Различают два вида износа: физический и моральный.

Физический износ основных средств является результатом их использования и воздействия внешних факторов, то есть такой износ происходит в результате участия основных средств в процессе производства в связи с механическим изнашиванием частей и деталей оборудования, конструктивных элементов зданий и сооружений (эксплуатационная форма физического износа), а также под воздействием различных внешних факторов: влажности, атмосферных осадков, ржавления, старения металла и др. (естественная форма физического износа). В результате физического износа утрачивается часть первоначальной стоимости основных средств.

Моральный износ основных средств представляет собой процесс, в результате которого активы не соответствуют современным требованиям развития науки и техники, то есть связан с техническим прогрессом, совершенствованием и обновле­нием методов производства.

Амортизация (лат. amortisatio - "погашение") - стоимостное выражение износа. В соответствии с принципами бухгалтерского учета стоимость основных средств должна равномерно распределяться в течение предполагаемого срока их эксплу­атации путем распределения (списания) на отчетные периоды, в течение которых эти объекты способны выполнять функции, приносящие доход их владельцу. Задача процесса амортизации - распределить стоимость материальных активов длительного пользования на себестоимость продукции (работ, услуг) или на расходы компании в течение предполагаемого срока эксплуатации.

Амортизация - это процесс распределения амортизиру­емой стоимости актива в течение срока службы. Амортизируемая стоимость пред­ставляет собой разницу между первоначальной стоимостью и ликвидационной, кото­рая определяется при поступлении основных средств как предполагаемая стоимость запасных частей, лома, отходов, образующихся в конце срока полезной службы. Амортизационные отчисления признаются за каждый отчетный период как расход.

Начисление амортизации на основные средства, вновь введенные в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода, а по выбывшим основным средствам прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия. Амортизация по всем видам основных средств начисляется в целых тенге.

По полностью самортизированным основным средствам начисление аморти­зации прекращается с первого числа месяца, следующего за последним месяцем, в котором амортизируемая стоимость этих средств была полностью перенесена на се­бестоимость продукции (работ, услуг), а объект подлежит списанию с баланса. Если объект основных средств полностью самортизирован, но может выполнять свои фун­кции, то предприятию необходимо определить его рыночную (текущую) стоимость экспертным путем и пересмотреть срок полезного использования.

Начисление амортизации по арендованным основным средствам производится арен­додателем или арендатором в соответствии с формой и условиями договора аренды.

Начисление амортизации не производится во время проведения реконструкции и технического перевооружения при условии их полной остановки, а также в случае перевода основных средств на консервацию.

Для учета амортизации (износа) основных средств применяют счет 2420 "Износ основных средств. К нему могут быть открыты субсчета.

При начислении амортизации основных средств составляется следующая корреспонденция счетов:

№ n/n	Содержание хозяйственных операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
	Начислена амортизация по основным
	средствам, используемым:
	- в основном производстве (технологическое оборудование и другие объекты)
	- во вспомогательном производстве
	Начислена амортизация по основным средствам:
	- цехового (общепроизводственного) назначения
	- административно-управленческого
	(общехозяйственного) назначения
	- отдела сбыта продукции товаров

Методы начисления амортизации могут быть разными. В соответствии со стандартом бyxгалтерского учета хозяйствующие субъекты вправе самостоятельно предусматривать своей учетной политикой применение следующих методов начисления амортизации:

- равномерного (прямолинейного) списания стоимоcти;

- списание стоимости пропорционально объему выполненных работ производственный метод);

- уменьшающегося остатка;

- кумулятивный.

К различным видам основных средств допускается применение различных ме­тодов начисления амортизации. При этом, к одному виду основных средств следует применять не более одного метода. Выбранные субъектом методы начисления амор­тизации должны определяться учетной политикой и применяться от одного отчетно­го периода к другому. В случае изменения метода начисления амортизации должны раскрываться причины, вызвавшие это изменение.

Метод равномерного (прямолинейного) списания стоимости является наибо­лее простым, при котором амортизируемая стоимость объекта ежемесячно списыва­ется в равных суммах. Метод основан на предположении, что амортизация зависит только от длительности срока службы. При этом методе сумма амортизационных отчислений определяется исходя из:

- срока полезной службы. При его определении необходимо принять во внима­ние состояние объекта при приеме его в эксплуатацию, намерения субъекта по его эксплуатации и содержанию (вопросы ремонта и техобслуживания, климатические условия и другие);

- предельных норм амортизации, установленных налоговым законодательством Республики Казахстан. Нормы, установленные хозяйствующим субъектом, не долж­ны превышать предельных норм, установленных налоговым законодательством.

Пример начисления амортизации методом равномерного (прямолинейного) списания стоимоcти. Предприятие приобрело станок стоимостью 20000 тeнгe, комис­сией определена предполагаемая ликвидационная стоимость в размере 2000 тeнгe, срок эксплуатации станка по технической документации определен в 10 лет.

Ежегодная сумма амортизации по методу равномерного списания стоимости со­ставит (20000 - 2000) /10 лет = 1800 тенге и соответственно ежемесячная сумма амортизации составит 1800/12 мес. = 150 тенге. Как видно из приведенного примера в основу этого метода заложена формула:

Первоначальная стоимость - ликвидационная стоимость

Срок службы

позволяющая распределить первоначальную стоимость равномерно по периодам срока службы актива.

Срок эксплуатации основных средств, как и ликвидационная стоимость, при необходимости могут пересматриваться с учетом про изведенных последующих за­трат, улучшающих состояние основных средств, что приводит к увеличению срока службы, а также с учетом технологических изменений, изменений на рынке сбыта или в результате изменения условий хозяйственной деятельности, что приводит к сокращению срока службы.

Так, если в нашем примере через 4 года после приобретения станка из-за изменения вида хозяйственной деятельности срок эксплуатации основного средства будет пересмотрен и установлен в 7 лет, сумма амортизации (ежегодной) на остав­шиеся 3 года составит [20000 - (1800 х 4 года) - 2000] /3 года = 3600 тенге или ежемесячно 300 тенге (3600 /12 мес.).

Метод равномерного (прямолинейного) списания стоимости используется тогда, когда предполагается, что доходы от использования объектов основных средств оди­наковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации, т.е. уменьшение остающейся полезности объекта происходит равномерно.

Производственный метод (начисление амортизации пропорционально объ­ему выполненных работ) основан на том, что амортизация является только резуль­татом эксплуатации объекта и отрезки времени не играют никакой роли в процессе ее начисления. Стоимость каждой единицы продукции, работ и услуг, производимых на предприятии "впитывает" в себя равное количество стоимости объектов основных средств, с помощью которых производилась данная продукция, работы и услуги. Таким образом, сумма амортизации за месяц или год определяется путем деления амортизируемой стоимости объекта на количество изделий (работ, услуг), которые будут произведены с его участием.

Пример. Предприятие имеет ксерокс, первоначальная стоимость которого составляет 12000 тенге, прогнозируемая ликвидационная стоимость - 1000 тенге. С его помощью за 3 года эксплуатации будет произведено 5000 копий. Аморти­зация, начисленная производственным методом, на одну копию составит: (12000 - 1000) / 5000 = 2,2 тенге.

Если в августе 2006 года было произведено 75 копий, а в сентябре - 85, то сумма амортизации соответственно составит 165 тенге и 187 тенге.

При использовании этого метода заметна прямая связь между ежегодной суммой амортизации и единицей работы или использования. Накопленный износ увеличивается ежегодно в прямой зависимости от единицы работы или исполь­зования (пробега и др.). Балансовая стоимость ежегодно уменьшается прямо пропорционально показателю единицы работы или использования до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости. В соответствии с данным мето­дом единицы работы или использования, которые применяются для определения предполагаемого срока полезной службы для каждого объекта, должны соответс­твовать определенным активам. Например, количество произведенных товаров должно относиться к определенному станку, тогда как число часов использования объекта может служить лучшим показателем при исчислении амортизации для другого станка.

Этот метод следует применять в том случае, когда отдача объекта в течение срока его полезной эксплуатации может быть определена с достаточной точностью.

Ускоренные методы. Методы ускоренного начисления амортизации применяют­ся в случаях, когда стоимость актива может сократиться существенно быстрее, чем в ходе его физического устаревания, прежде всего под воздействием его морального износа. Наиболее характерной является ситуация с компьютерной техникой, новые поколения которой появляются значительно быстрее, чем происходит физический износ компьютеров. В то же время физически еще вполне нормально функциони­рующие компьютеры в ряде случаев практически теряют свою ценность, поскольку их ресурса недостаточно для использования последних версий программного обес­печения. Кроме фактора морального устаревания, в пользу применения методов ускоренного начисления амортизации говорит тот факт, что в первые годы службы основного средства оно может приносить больший доход, чем в последние, так как в начале эксплуатации затраты на ремонт и техническое обслуживание объектов зна­чительно меньше, чем в конце.

Метод уменьшающегося остатка (двойной регрессии) также предполагает сокра­щение балансовой стоимости актива на сумму амортизации. Последняя рассчитывается следующим образом: норма амортизации, используемая при прямолинейном методе, умножается на так называемый коэффициент ускорения, выражаемый в процентах. Он ва­рьируется от 100 до 200%. Коэффициент в 200% наиболее распространен. При его исполь­зовании происходит так называемое двойное сокращение баланса. Этот процесс обычно называется методом уменьшающегося остатка при удвоенной норме амортизации.

На основе прямолинейной нормы амортизации, умноженной на коэффициент ускорения и балансовую стоимость основного средства, рассчитывается сумма амор­тизации за период. Она вычитается из балансовой стоимости основного средства. Полученный таким образом остаток балансовой стоимости основного средства пе­реносится на следующий период, и вся процедура повторяется. Предполагаемая лик­видационная стоимость при подсчете амортизации не учитывается, за исключением последнего года, когда сумма амортизации ограничена величиной, необходимой для уменьшения остаточной стоимости до ликвидационной.

Пример. Хозяйствующий субъект имеет на балансе основное средство - станок, срок службы которого составляет 5 лет. При прямолинейном методе амортизации нор­ма амортизации составит 20% (100% / 5 лет). При методе уменьшающегося остатка с удвоенной нормой списания норма амортизации будет равна 40% (2 х 20%). При ис­пользовании метода уменьшающегося остатка эта фиксированная ставка (40%) будет относиться к остаточной (балансовой) стоимости (первоначальной за минусом изно­са) объекта основных средств в конце каждого года. При первоначальной стоимости станка 300 тыс. тенге, предполагаемой ликвидационной стоимости 10 тыс. тенге, амортизация будет начисляться в течение пяти лет в следующих размерах:

Годы	Балансовая стоимость (1-й год первоначaльная стоимость объекта)	Удвоенная норма амортизации, %	Сумма амортизации (тенге) в расчете на:
год	месяц
1-й
2-й
3-й
4-й
5-й		38880 - 10000

Кумулятивный метод состоит в определении расчетного коэффициента, числитель которого равен количеству лет, остающегося до конца срока службы, а знаменатель сумме лет срока полезной службы. Сумма чисел, т. е. лет эксплуатации (кумулятивное число) находится по формуле n*(n+1)/2

Пример: предприятие приобрело станок, первоначальная стоимость которого 95760 тенге, ликвидационная стоимость 1850 тенге, срок полезной службы 5 лет.

Отчетный период	Первоначальная стоимость	Ликвидационная стоимость	Амортизируемая стоимость	Кумулятивное число	Количество лет до конца эксплуатации	Расчетный коэффициент	Годовая сумма амортизации
1 год						0,3333
2 год						0,2667
3 год						0,2
4 год						0,1333
5 год						0,0667

Не подлежат амортизации:

· земля

· музейные ценности

· памятники архитектуры и искусства

· автомобильные дороги, тротуары, бульвары, скверы общественного пользования

· незавершенное капитальное строительство

· объекты относящиеся к фильмофонду.

Предельные нормы амортизации:

· здания и сооружения – 10%

· машины и оборудование, за исключением машин и оборудования нефтегазодобычи – 25%

· канцелярские машины и компьютеры – 40%

· фиксированные активы не включенные в другие группировки – 15%.

10.4 В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности проводится инвентаризация иму­щества и денежных обязательств не менее одного раза в год.

Для проведения инвентаризации имущества и обязательств орга­низации создается инвентаризационная комиссия, состав которой утверждается руководителем организации. В ее состав рекомен­дуется включать представителей администрации, работников бух­галтерской службы, службы внутреннего контроля и других спе­циалистов (при необходимости - представителей службы внешне­го аудита).

Данные о фактическом наличии и техническом состоянии ос­новных средств компании отражают следующими бухгалтерс­кими документами. При инвентаризации основных средств со­ставляется "Инвентаризационная опись основных средств" (форма № Инв. 1), где отражают данные о фактическом нали­чии и техническом состоянии основных средств. После прове­дения инвентаризации эти описи передаются в бухгалтерию компании. В описях должно быть указано полное название объектов и даны их технические характеристики. По основным средствам, сданным или полученным в аренду, переданным на хранение или во временное пользование, проверяют наличие и законность договоров и других документов.

До начала инвентаризации необходимо проверить наличие и со­стояние инвентарных карточек, инвентарных описей; наличие и состояние технических паспортов или другой технической до­кументации; наличие документов на основные средства, сдан­ные или принятые субъектом в аренду или на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление. При обнаружении расхождений и неточнос­тей в регистрах бухгалтерского учета или технической доку­ментации должны быть внесены соответствующие исправле­ния и уточнения.

На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подле­жащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составля­ет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности. Данные инвен­таризационных описей заносят в "Сличительную ведомость ре­зультатов инвентаризации основных средств" (форма № Инв.11), причем заполняются только те ее позиции, по которым были об­наружены расхождения с данными учета.

Результаты инвентаризации отражаются в протоколе инвентари­зационной комиссии, в котором приводят подробные сведения опричинах и виновниках излишков и недостач, а также о мерах, которые следует принять по отношению к виновным и по предуп­реждению отрицательных явлений в дальнейшем. Результаты ин­вентаризации должны быть отражены в учете того месяца, в кото­ром она была закончена, а по годовой инвентаризации - в годовой финансовой отчетности.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета призна­ются: излишки - доходом и подлежат оприходованию, недо­стачи - расходом. Оценку выявленных и неучтенных с момен­та проведения последней инвентаризации объектов производят по оценочной стоимости. Износ по этим объектам уста­навливают по действительному техническому состоянию объектов.

По испорченным и недостающим основным средствам комис­сия составляет "Акт на списание основных средств" (форма № ОС-3) или "Акт на списание автотранспортных средств" (фор­ма № ОС-4)в двух экземплярах. В актах дают характеристику списываемых объектов, указывают причину списания (порча, кража), приводят описание технического состояния основных частей, узлов, деталей, конструктивных элементов и обосно­вывают нецелесообразность ремонта. При списании объектов вследствие прежде временного износа или разукомплектования к актам должны быть приложены документы, объясняющие причины их списания, с указанием мер, принятых к виновным. На основании актов на списание основных средств делают от­метки о выбытии основных средств в инвентарных карточках, описях инвентарных карточек и инвентарном списке основных средств по месту их нахождения, эксплуатации.

Основные средства после признания в качестве активов отража­ются по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амор­тизации. В Республике Казахстан в соответствии с письмом Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита от 26 марта 1998 года № 13-2-2/723, в целях приведения первоначальной стоимости основных средств в соответствие с действующими ценами на определенную дату, производится переоценка объектов, в результате которой основ­ные средства отражаются в учете и отчетности по текущей сто­имости, которая является их справедливой (реальной) стоимос­тью на дату переоценки за вычетом амортизации, накопленной после переоценки.

Справедливой (реальной) стоимостью основных средств в боль­шинстве случаев является рыночная стоимость при условии про­должительного сохранения способа хозяйственного использова­ния соответствующих объектов, то есть использования для веде­ния одного и того же или аналогичного вида деятельности. Для применения справедливой стоимости требуются условия: актив­ный рынок данных объектов, независимость и информированность сторон. Рыночная стоимость определяется профессиональными оценщиками. При невозможности получения информации о рыночной стоимости каких-либо объектов из-за их специфического характера они переоцениваются по восстановительной стоимос­ти с учетом фактического износа.