Колізії в українському законодавстві

А зараз подивимося, у чому ж полягає колізія між нормами, що містяться в п. 18.3 і Переліку, і режимом найбільшого сприяння і національного режиму стосовно до сфери оподатковування.

По-перше, варто звернути увагу на те, що протиріччя стосується не будь-яких операцій з офшорними контрагентами, а тільки таких, у яких:

- Оплата здійснюється за товар (не за роботи і послуги);

- Територією походження цього товару є територія держави, із яких для України діє режим найбільшого сприяння або національний режим.

Як відомо, основний принцип визначення об'єкта оподатковування, закладений у “Закон про прибуток”, виглядає наступним чином:

Оподаткований прибуток = скоригований валовий прибуток - валові витрати - амортизаційні відрахування 

Ось цей прибуток і є об'єктом оподатковування, 30% якої платники податків перераховують у бюджет не пізніше 20 числа місяця, що випливає за звітним кварталом. 

Таким чином, будь-яке «штучне» зменшення розмірів валових витрат, так само як і встановлення касового методу збільшення валових витрат, тільки через «офшорну національність» контрагента цілком потрапляє під поняття податкової дискримінації, від якої УПС захищає товари, територією походження є одна з «Сторін», шляхом встановлення національного режиму оподатковування.(Значення терміна «Сторони» визначене в ст. 99 УПС

Для цілей цієї Угоди термін «Сторони» означає Україну, з одного боку, і Співтовариство або держави-члени, або Співтовариство і держави-члени, відповідно до їхніх повноважень, з іншої сторони.)

Як бачимо, тут містяться нові терміни «Співтовариства» і «держави-члени ». З передмови УПС випливає, що поняття «Співтовариство» містить у собі: Європейське економічне співтовариство; Європейське співтовариство по вугіллю і стали; Європейське співтовариство по атомній енергії.

Держави-члени - це договірні сторони «Договору» про створення Європейського Співтовариства, Європейського співтовариства по вугіллю і сталі і Європейського співтовариства по атомній енергії, що на сьогоднішній день об'єднані в один Консолідований договір про Європейський союз (далі договір про ЄС)

А зараз повернемося до ст.15 УПС, що містить прив'язку до «території Сторін». Отже, «територія Сторін» - це не тільки території держав-членів, а також і всі інші території, що відносяться до сфери дії Договору про ЄС.

Відповідно ст.15 УПС повинна застосовуватися не тільки до територій держав, що підписали УПС, а також і до всіх інших територій, що відносяться до сфери дії Договору про ЄС.

Більш того, при застосуванні п. 18.3 Закону про прибуток до імпортних операцій із нерезидентами, зареєстрованими у всіх інших територіях, включених у Перелік, варто виходити з того, що п. 18.3 у будь-якому випадку не може застосовуватися, якщо такий контрагент експортує в Україну товари походженням із будь-якої держави - члена ЄС або будь-якої території, на якому поширюється дія Договору про ЄС.

Таким чином, встановлення якогось необгрунтованого (у тому числі 85%) обмеження валових витрат (якщо таке обмеження виникає у випадку придбання в нерезидентів, що знаходиться в офшорній зоні, товарів походженням із території Євросоюзу) вступає в пряме протиріччя зі ст.15 УПС.

Протиріччя полягає насамперед у тому, що в цій ситуації виникає податкова дискримінація, що виявляється в «непрямому обкладенні цих товарів внутрішнім податком (на прибуток підприємства), що перевищує рівень, що застосовується до аналогічного вітчизняного товару», чим порушується принцип національного режиму щодо оподатковування. Справа в тому, що в результаті об'єкт оподатковування штучно збільшується на 15% (а відповідно збільшується і сама сума податку) у порівнянні із ситуацією, якби контрагент не знаходився в офшорній зоні.

Аналогічне протиріччя стосується також касового методу збільшення валових витрат (як і при 85% обмеженні), оскільки менше сприятливий метод стягування - це також вид податкової дискримінації. А в п. 18.3 говориться саме про 85% «Оплаченої вартості товарів (робіт, послуг)», чого, до речі, не було в першій новій редакції “Закону про прибуток”, у якому незабаром були внесені відповідні зміни, за яких законодавець визнав зворотну силу. І сьогодні уникнути застосування касового методу можна тільки в тому випадку, якщо взагалі піти від застосування п. 18.3 ст.18 “Закон про прибуток”.

На перший погляд, можна було б заперечити, що принцип національного режиму щодо товару походженням із території Євросоюзу в цьому випадку не порушується, оскільки товар походженням з України, ввезений назад в Україну, у випадку його оплати через офшорний банк на користь офшорної компанії на підставі п. 18.3 теж потрапляє під такий режим. І оскільки в даному випадку вимогу відносити на валові витрати тільки 85% залишається, то податкова дискримінація відсутня.

Проте таке заперечення не має під собою ніяких вагомих підстав. Справа в тому, що ст.15 УПС, описуючи принцип недопущення податкової дискримінації, проводить паралель між внутрішнім оподатковуванням імпортованих товарів походженням із території Євросоюзу і внутрішнього оподатковування подібних вітчизняних товарів (без прив'язки до імпорту раніше вивезених українських товарів). Отже, посилання на аналогічний режим оподатковування вітчизняних товарів у схемах з офшорним контрагентом не виключають порушення ст.15 УПС п. 18.3 “Закон про прибуток”.